Аналітика від Дт-Кт: випадки та правила проведення відрахувань з зарплати

На сьогодні всі випадки проведення відрахувань із зарплати встановлено ст. 127 КЗпП.

Так, відрахування із зарплати працівників для покриття їх заборгованості підприємству, установі і організації, де вони працюють, можуть провадитись за наказом (розпорядженням) власника або уповноваженого ним органу:

• для повернення авансу, виданого в рахунок зарплати;
• для повернення зайво виплачених сум (внаслідок лічильних помилок);
• для погашення невитраченого і своєчасно не повернутого авансу, виданого на службове відрядження або переведення до іншої місцевості;
• на господарські потреби, якщо працівник не оспорює підстав і розміру відрахування;
•  у разі звільнення працівника до закінчення того робочого року, в рахунок якого він вже одержав відпустку, за невідпрацьовані дні відпустки. Відрахування за ці дні не провадиться, якщо працівник звільняється з роботи з підстав, зазначених в пунктах 3, 5 і 6 статті 36 і пунктах 1, 2 і 5 статті 40 КЗпП, а також при направленні на навчання та в зв'язку з переходом на пенсію;
• у разі відшкодування шкоди, завданої з вини працівника підприємству, установі, організації (ст. 136 КЗпП).

Цей перелік є вичерпним, немає вказівок на "інші випадки". Тож, якщо при нарахуванні виплат в попередніх періодах бухгалтер припустився не лічильної помилки, утримання за ініціативою підприємства робити не можна.
Зауважимо, що, на думку ВСУ, до лічильних помилок відносяться неправильні обчислення, дворазове нарахування зарплати за один і той самий період тощо.

Не можуть вважатися лічильними помилки, не пов'язані з обчисленнями в застосуванні закону та інших нормативно-правових актів, у тому числі колективного договору (п. 24 Постанови ВСУ від 24.12.1999 р. №13). До таких помилок можна віднести завищення зарплати через неправильне застосування ставок ЄСВ і ПДФО, помилкове включення працівника в наказ про преміювання, невірне обчислення розміру середнього заробітку під час нарахування відпускних, оплати праці за дні відрядження і т. п.

Докладніше про перерахунок лікарняних

Щодо перерахунку лікарняних, надмірно виплачених через помилки при розрахунку середньої зарплати, ФСС з ТВП у листі від 16.05.2006 р. №05-31-1034 зазначив, що у такому разі необхідно зробити перерахунок і утримати надмірно виплачену суму лікарняних. При цьому згоди працівника отримувати для цього не потрібно.

Так, якщо сума отриманих страхувальником від Фонду страхових коштів перевищує фактичні витрати на надання матеріального забезпечення, невикористані страхові кошти повертаються до робочого органу Фонду, що здійснив фінансування, протягом трьох робочих днів (п. 10 Порядку № 26).

Якщо страхувальник дотримався зазначених строків повернення коштів, фінансові санкції, передбачені п. 6 ст. 15 Закону №1105, не застосовуються.

У разі порушення триденного терміну повернення надлишково отриманих від Фонду коштів страхувальник повинен сплатити:

• штраф у розмірі 10% несвоєчасно повернутих страхових коштів;
• пеню у розмірі 0,1% від суми несвоєчасно повернутих страхових коштів, розраховану за кожен день прострочення платежу.

Страхувальники після виявлення помилки терміново повинні повідомити орган Фонду за місцем обліку про зміст помилки, зазначивши прізвище й ініціали застрахованої особи, номер листка непрацездатності, вид допомоги, за яким виявлено помилку.
Далі повернуті суми потрібно відобразити у формі №4-ФСС з ТВП.

Розміри відрахування

 Зігдно зі ст. 128 КЗпП, при кожній виплаті заробітної плати загальний розмір усіх відрахувань не може перевищувати 20%, а у випадках, окремо передбачених законодавством України, - 50%, яка належить до виплати працівникові.
Також цієї нормою КЗпП встановлено, що у разі відрахування з зарплати за кількома виконавчими документами за працівником у всякому разі повинно бути збережено 50% заробітку.
Але це не стосується сум податків, розмір утримання яких із зарплати встановлюється чинним законодавством. Наприклад, у випадку незаконного застосування працівником податкової соціальної пільги згідно з пп. 169.2.4 ПКУ, сума недоплати з ПДФО утримується податковим агентом – роботодавцем за рахунок найближчої виплати доходу працівнику, а у разі, коли сума виплати недостатня, - за рахунок наступних виплат
Також це не стосується випадків, коли  утримання із зарплати здійснюються з ініціативи самого працівника (наприклад, за його заявою або на підставі договору із роботодавцем).

Документальне оформлення

У разі надмірної виплати суми внаслідок лічильної помилки, для її виправлення за ініціативою підприємства треба видати наказ (розпорядження) про утримання. Головна умова: такий наказ має бути виданий не пізніше ніж за 1 місяць з дня виплати неправильно обчисленої суми (ст. 127 КЗпП). При цьому фахівці Мінпраці в листі від 23.10.2009 р. №248/06/186-09 стверджують: для утримання таких сум згоди працівника не треба і його заперечення не можуть перешкоджати такому утриманню.
При цьому у випадках помилково нарахованих та виплачених сум доходу власник або уповноважений ним орган вправі видати наказ (розпорядження) про відрахування не пізніше одного місяця з дня закінчення строку, встановленого для повернення авансу, погашення заборгованості, або з дня виплати неправильно обчисленої суми.
Якщо пропущено цей термін, надмірно виплачену суму можна утримати з працівника в наступних періодах тільки з його згоди. Для цього він може написати заяву або підтвердити свою згоду, розписавшись на повідомленні про помилки. Утримання надмірно нарахованої суми без отримання згоди працівника в такій ситуації є порушенням законодавства про працю.
А якщо працівник не згоден з утриманням через лічильну помилку, чи може підприємство звернутися до суду для вирішення спору? На думку фахівців Мінпраці (див. лист від 23.10.2009 р. № 248/06/186-09), пропуск місячного терміну в такій ситуації означає неможливість не лише видання наказу (розпорядження) про утримання із зарплати, але і стягнення суми заборгованості працівника перед підприємством взагалі, оскільки власник в цьому випадку позбавлений права звернутися з позовом до суду.
Що стосується утримання надміру нарахованої суми зарплати через інші помилки, то це можливо тільки з відома працівника.
Які наслідки матиме для підприємства утримання із зарплати без згоди працівника? У такому разі працівник має право звернутися до суду у зв'язку з неправомірними діями підприємства. Але він навряд чи це зробить, оскільки усвідомлює, що ці суми фактично ним не зароблені. А ось інспектор з праці при перевірці цілком може визнати таке утримання порушенням вимог трудового законодавства та притягнути роботодавця до відповідальності відповідно до ст. 265 КЗпП. Докладніше про відповідальність>>>

Відображення в обліку

Відповідно до ст. 9 Закону про бухоблік кожна господарська операція в бухобліку має відображатися на підставі правильно оформленого первинного документу. При цьому такий документ має містити всі обов’язкові реквізити. Тож у місяці виправлення помилки слід оформити бухгалтерську довідку, яка має містити всі обов’язкові реквізити, перелічені у ст. 9 Закону про бухоблік. Також в довідці зазначається, в якому місяці і з якої причини виплачена працівникові зайва сума зарплати, і кореспонденція рахунків у зв'язку з виправленням помилки.

Слід пам’ятати, що правила виправлення помилки у нарахованій зарплаті встановлені пп. 1.6.2 Інструкції зі статистики заробітної плати. Так, якщо нарахування фонду оплати праці здійснюються за попередній період, зокрема, у зв'язку з уточненням кількості відпрацьованого часу, виявленням помилок, вони відображаються у фонді оплати праці того місяця, у якому були здійснені нарахування. Тобто, виправлення нарахувань і утримань щодо зарплати та відпускних здійснюються в тому місяці, у якому знайдено помилку.

Якщо потрібно виправити надміру нараховані протягом поточного календарного року суми, то доведеться відображати проведення методом сторно*.

* Нагадаємо, що, згідно із п. 4 П(С)БО 6, виправлення помилок,  допущених при  складанні  фінансових звітів  у попередніх роках, здійснюється шляхом коригування сальдо нерозподіленого  прибутку  на  початок  звітного  року,  якщо такі помилки  впливають  на величину нерозподіленого прибутку (непокритого збитку).

Наведемо приклади відображення в обліку відрахування з зарплати у різних випадках:

Приклад 1. У зв’язку з неправильно нарахованими сумами лікарняних
Працівнику неправильно нарахували лікарняні за дні хвороби дитини у січні 2016 року, оскільки застосували страховий стаж для розрахунку лікарняних 60% замість 50%. При цьому такі лікарняні були оплачені за рахунок ФСС з ТВП. Виникла потреба провести сторнування нарахованих лікарняних в бік зменшення на 500 грн. Для проведення перерахунку було оформлено бухдовідку. В ній було вказано відображення сторнування суми нарахованих лікарняних за допомогою таких бухгалтерських проведень:

Приклад 2. У зв’язку з помилково перерахованою зарплатою
Працівнику перерахували на картку зарплату двічі. Помилку знайшли протягом одного місяця та видали наказ щодо утримання з його зарплати помилково перерахованої суми у розмірі 1000 грн. 

Оскільки помилка не стосується нарахувань, а тільки полягає у зайвій виплаті суми зарплати в бухобліку не потрібно проводити жодних сторнувань. Переплата із зарплати відображатиметься у вигляді дебетового сальдо субрахунку 661, яке закриється у наступному місяці за рахунок невиплати працівнику відповідної суми (виплати зарплати за мінусом зайво виплаченої у минулому місяці суми).

Приклад 3. У зв’язку з неправильно нарахованими сумами відпускних
Працівника прийнято на підприємство у вересні 2015 року. З 30.03.2016 р. він пішов у щорічну відпустку на 20 к.д. (14 к.д. з них йому належить за відпрацьований ним час на цьому підприємстві). Сума нарахованих відпускних становить 1900 грн (середньоденна зарплата – 95 грн).

Але 29.04.2016 р. він звільняється за власним бажанням. Його посадовий оклад на дату звільнення – 4000 грн. Оскільки за період, відпрацьований на підприємстві, працівник мав право на щорічну відпустку тільки 16 к.д., а скористався 20 к. дн., бухгалтер повинен провести відрахування з його остаточного розрахунку за невідпрацьовані дні використаної щорічної відпустки.

Слід зазначити, що у такому разі не потрібно заново визначати середньоденну зарплату, виходячи з нового розрахункового періоду, а слід застосовувати середньоденну зарплату, на підставі якої розраховувалися відпусткові, помножити на кількість днів використаної щорічної відпустки за невідпрацьовані дні 380 грн= 95 грн*4 к.д.

Відображення наслідків відрахувань з зарплати у Звіті з ЄСВ та формі №1ДФ

У звіті за формою №1ДФ помилка виправляється двома способами:

• або у звіті за період, у якому виявлено помилку,
• або у уточнюючому розрахунку до звіту за період, у якому припустилися помилки.

Не слід забувати, що уточнюючий податковий розрахунок подається у разі необхідності проведення коригувань податкового розрахунку після закінчення строку його подання. Коригування поданого і прийнятого податкових розрахунків проводяться на підставі самостійно виявлених податковим агентом помилок, а також на підставі повідомлень про помилки, виявлені контролюючим органом. Цей шлях є прозорішим щодо перевірки правильності утримання ПДФО, саме тому податківці часто наполягають на такому виправленні цієї помилки.
Якщо подавати уточнюючий розрахунок, то в ньому потрібно заповнити два рядки на працівника, якому помилково було нараховано зайві суми зарплати:

• для виключення одного помилкового рядка з попередньо введеної інформації потрібно повторити всі графи такого рядка і у графі 9 указати «1» - на виключення рядка;
• для введення нового рядка з правильними сумами доходу потрібно повністю заповнити всі його графи і у графі 9 указати «0» - на введення рядка;

Для виключення помилкового рядка з попередньо введеної інформації у рядку "Військовий збір - виключення****" потрібно повторити всі графи помилкового рядка, а в рядку "Військовий збір" відобразити правильну інформацію.
Втім, коригування податкової звітності регулюється ст. 50 ПКУ (і ПКУ не містить спеціальних правил, встановлених для розрахунку за формою №1ДФ). Виходячи з п. 50.1 ПКУ, уточнюючий розрахунок подається у випадку, якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених ст. 102 ПКУ) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації. Тобто, йдеться не про будь-які помилки, а про помилки, які податковий агент знайшов у раніше поданій ним звітності. Але ж якщо податковий агент відображає виправлення помилки щодо зарплати в місяці, у якому помилку виявлено, то при складанні форми №1ДФ раніше він помилки не припустився – цей звіт було складено на підставі облікових даних відповідного звітного періоду!
Тож, у податкових агентів є можливість відобразити наслідки виправлення помилки у ф. 1 ДФ за звітний період, у якому було виявлено таку помилку. Це значно вигідніше, оскільки в такому випадку до податкового агента не буде застосовуватися штраф, визначений п. 119.2 ПКУ (за заниження або завищення суми ПДФО та військового збору). Але виправити таким чином можна тільки помилку щодо нарахування фонду оплати праці (помилки щодо решта доходів доведеться виправляти в тому періоді, в якому помилку було зроблено, а не виявлено)!
Порядок виправлення помилки у звіті з ЄСВ регулюється наказом Мінфіну від 14.04.2015 р. №435. Згідно з ним, помилки в розрахунку нарахованої зарплати, відпускних, лікарняних тощо треба виправляти у таблиці 6 звіту з ЄСВ за той звітний період, у якому такі помилки були знайдені та виправлені, окремим рядком.
Якщо йдеться про сторнування зайво нарахованого доходу, при цьому у реквізиті 10 «Код типу нарахувань» зазначається код «3». Він застосовується для відображення суми заробітної плати (доходу), нарахованої у попередніх звітних періодах на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких проводиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) заробітної плати (доходу), на яку страхувальником самостійно зменшено зайво нараховану суму ЄСВ.
При цьому обов'язково зазначається місяць та рік, за який було проведено помилкове нарахування (реквізит 11), що дає змогу в одній таблиці 6 звіту з ЄСВ виправити помилки за кілька звітних періодів.
У таблиці 1 звіту з ЄСВ виправлення помилок, допущених у розрахунках щодо зарплаті і відпускних, окремо не буде відображатися у рядку 7, а буде включено у загальні дані щодо доходів такого звітного періоду.
Коли набере чинності наказ Мінфіну від 11.04.2016 р. №441 (див. тут), ми оновимо правила відображання вирахування помилково нарахованого доходу відповідно до змісту нової форми звіту з ЄСВ та до зміненого Порядку його складання.