В письме от 08.09.2015 г. №8523/В/99-99-17-02-02-14 налоговики не отошли от традиционного подхода и высказались относительно отсутствия возможностей:
1) включить в расходы предпринимателя на общей системе налогообложения суммы, уплаченные в связи с приобретением (изготовлением) и содержанием основных средств,
2) включить в состав НК предпринимателя на общей системе налогообложения (плательщика НДС) сумм НДС уплаченные в связи с приобретением (изготовлением) и содержанием основных средств.
В обоснование своей позиции фискалы предъявляют основным аргументом отсутствие законодательных оснований считать имущество, находящееся в частной собственности физического лица, его основными средствами, согласно определению абз. 8 п. 4 (в комментируемом письме налоговики ошибочно дают ссылку на п. 1) П(С)БУ 7, как материального актива, которое удерживается(1) предприятием с целью использования в процессе производства (деятельности) или поставки товаров, предоставления услуг, сдачи в аренду другим лицам или для осуществления административных и социально-культурных функций, ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) которых больше одного года (или операционного цикла, если он больше года).
-------(1)----
В комментируемом письме — «приобретается».
-----------------
Далее налоговики следуют такой логике. Предприниматель, согласно п. 1 ст. 320 ГКУ, может распоряжаться имуществом, которое принадлежит ему по праву собственности, в том числе и для целей предпринимательской деятельности. При этом он продолжает оставаться, по мнению налоговиков, субъектом права собственности на такое имущество в статусе физлица (не предпринимателя(!)). Кроме того, действие Закона о бухучете не распространяется на физлиц-предпринимателей, они не ведут бухгалтерский учет, а значит не могут учитывать ОС на балансе, определять их первоначальную и остаточную стоимости. Частью 2 ст. 3 Закона о бухучете предусмотрено, что бухгалтерский учет является обязательным видом учета, который ведется предприятиями — юридическими лицами. Что касается физлиц-предпринимателей на общей системе налогообложения, то в соответствии с п. 177.10 НКУ они обязаны вести только книгу учета доходов и расходов(2) и могут включать в перечень расходы, определенные пунктом 177.4 НКУ, которые согласно п. 177.2 НКУ должны быть документально подтверждены. Отметим, что налоговики в комментируемом письме, ссылаясь на п. 177.4 НКУ почему-то считают, что к перечню таких расходов «относятся документально подтвержденные расходы, включаемые в расходы операционной деятельности согласно разделу III НКУ». Фактически же ссылки на раздел III п. 177.4 НКУ не содержит.
-------(2)-----
По форме, утвержденной приказом Министерства доходов и сборов Украины от 16.09.2013 г. №481.
-----------------
Отметим, что в многочисленных судебных спорах по вопросу включения в состав расходов амортизации ОС предпринимателями на общей системе налогообложения суды часто принимают сторону предпринимателей, так как Закон о бухучете устанавливает, кто обязан вести бухгалтерский учет, и не содержат никакого запрета относительно права вести его. Наличие или отсутствие обязанности ведения предпринимателем бухгалтерского учета не ограничивает его право на ведение бухгалтерского учета(3).
-------(3)-----
http://reyestr.court.gov.ua/Review/37238496
-----------------
Что касается НК по сумме НДС в стоимости приобретенных (изготовленных) ОС — тут позиция фискалов вызывает еще больше вопросов. Во главу угла они опять ставят бухучет. Аргументы здесь такие:
— данные, приведенные в налоговой отчетности, должны соответствовать данным бухгалтерского и налогового учета плательщика (п. 8 раздела III Порядка №966);
— приобретенные (самостоятельно изготовленные) основные средства зачисляются на баланс плательщика налога по первоначальной стоимости (ошибочная ссылка на п. 146 НКУ).
И чтобы быть до конца последовательными, налоговики цитируют старую редакцию п. 199.1 НКУ: «если приобретенные и/или изготовленные необоротные активы частично используются в налогооблагаемых операциях, а частично — нет, в суммы налога, плательщик имеет право отнести в налоговый кредит, включается та доля уплаченного (начисленного) налога при их приобретения или изготовления, которая соответствует доле использования таких необоротных активов в налогооблагаемых операциях».
Вывод налоговиков категоричен: при определении права плательщика на НК по НДС необходимо учитывать учет такого имущества на счете 10 «Основные средства». Значит ли это, что такой НДС вообще не следует отражать в декларации по НДС, или же предполагается необходимость начислить НО, согласно актуальной редакции п. 199.1 НКУ, — осталось загадкой.
Отметим, что, согласно п. 177.3 НКУ, физлица-предприниматели, зарегистрированные как плательщики НДС, не включают в расходы и доход суммы НДС, входящие в цену приобретенных или проданных товаров (работ, услуг). Относительно НДС в стоимости ОС — упоминания в НКУ нет.
Резюмируя высказанный в комментируемом письме подход налоговиков к расходам и НК по ОС, приобретенным физлицом-предпринимателем на общей системе налогообложения, делаем следующие выводы.
Пунктом 177.4 НКУ определен перечень расходов, непосредственно связанных с получением доходов физлицом-предпринимателем от осуществления хоздеятельности на общей системе налогообложения. Подпункт 177.4.4 НКУ говорит о возможности включить и другие расходы, связанные с ведением хоздеятельности, не указанные в подпунктах 177.4.1 — 177.4.3 НКУ, а также приводит перечень таких других расходов. К сожалению, такой перечень не содержит расходы на амортизацию или приобретение ОС, а только расходы на оплату аренды, ремонт и эксплуатацию имущества, используемого в хоздеятельности. И хотя нет никаких указаний, что перечень других расходов, приведенный в п. 177.4 НКУ, является исчерпывающим, фискалы считают его таковым. Таким образом, предприниматель на общей системе налогообложения, который решил включить амортизацию имущества, используемого в хоздеятельности, в расходы, должен быть готов отстаивать свою позицию в суде.
Что касается НДС по приобретенному имуществу — согласно подпункту «б» п. 198.1 НКУ, к НК относятся суммы НДС, уплаченные/начисленные в случае осуществления операций по приобретению (строительству, сооружению, созданию) необоротных активов. Предприниматель — плательщик НДС приобрел имущество для целей хоздеятельности и имеет подтверждение такой операции первичными документами, в том числе зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной . Можно ли говорить, что он не является его владельцем как субъект предпринимательства, а исключительно как физлицо? Вопрос сложный и неоднозначный. Очевидно, если физлица-предприниматели захотят отстоять право на налоговый кредит по операции по приобретению, сооружению, строительству имущества, без судов им опять не обойтись.
Александра ОЛЕФИРЕНКО, «Дебет-Кредит»