Паливний акциз з продажу пального – коротко про наболіле
Як відомо, роздрібна торгівля пальним вимагає сплати акцизного податку. Але які операції підпадають під торгівлю пальним і яке саме пальне оподатковується?
Згідно із пп. 14.1.212 ПКУ, реалізацією пального з метою оподаткування акцизним податком вважаються будь-які операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів купівлі-продажу, міни, поставки, дарування, комісії, доручення (в тому числі передача на комісійну/довірчу реалізацію), поруки, інших господарських та цивільно-правових договорів або за рішенням суду, іншого компетентного державного органу чи органу місцевого самоврядування за плату (компенсацію) або без такої, які передбачають перехід права власності або права розпорядження, а також передачу (відпуск, відвантаження) пального на підставі договорів про виробництво із сировини замовника. Виняток - це договори зберігання переданого (відпущеного чи відвантаженого) пального його постачальниками.
Втім, сам вислів “будь-які операції... за плату” все ж викликає запитання: чи стосується це роздрібної торгівлі пальним безпосередньо з АЗС (кінцевим споживачам (юрособам, підприємцями та фізособам) для їх особистого користування? Адже в таких випадках способи розрахунків можуть бути різні - готівка, талони, смарт-картки на пальне тощо.
Відповідь на це запитання варто пошукати як в роз'ясненнях органів ДФСУ, так і в судових рішеннях. А воні досить неочікувані! Розглянемо докладніше.
Реалізація пального за допомогою талонів та паливних карток
Якщо брати до уваги розрахунки на АЗС фізособами та госпсуб'єктами (юрособами та підприємцями) за допомогою талонів та паливних карток, то фіскали дивують своєю винахідливістю. В цілях оподаткування акцизним податком фіскали розділяють такі операції на дві окремі:
- спочатку відбувається операція з продажу паливних карток,
- а вже потім - операція з відпуску пального за ними безпосередньо на АЗС.
Причому, в першому випадку, вони впевнено вказують на те, що придбання талонів та смарт-карток за безготівку юрособами та підприємцями навіть для комерційного використання не відноситься до реалізації* підакцизних товарів. Тож тут без акцизу. Правда, згодом, у листі від 01.09.2016 р. №18911/6/99-99-12-03-03-15 ДФСУ уточнює свою позицію посилаючись на важливий факт — у госпсуб'єкта, який продає паливні картки, мають бути відсутні власні автозаправні станції, місця зберігання пального та інші об'єкти реалізації.
____________
* Це логічно, оскільки за правилами бухобліку, які встановлює Інструкція №291, отримані, але ще не використані талони на пальне, обліковуються за субрахунком 203 «Паливо».
____________
Якщо у майбутньому такі юрособи та підприємці скористались попередньо придбаними талонами й паливними картками та отримали пальне на АЗС, то вже ця операція є роздрібною торгівлею пальним і без акцизу тут вже не обійтись (лист ДФСУ від 12.03.2016 р. №5311/6/99-95-42-01-16-01).
Якщо звернутись до судової практики — то вона, на щастя, не підтримує фіскалів та не вважає за доцільне розглядати операцію з реалізації пального крізь призму розрахунків.
Суди проти стягнення акцизу з продавців смарт-карток
Розглянемо на прикладах спори що виникали на практиці.
Фабула спору: Підприємство для заправки власних та орендованих автомобілів придбало паливні та скретч-картки на АЗС постачальника нафтопродуктів. Власник АЗС не сплачував акцизний податок з кожної такої заправки.
Позиція ДПІ: За своїм дійсним економічним змістом операції з поставки пального за паливними картками є відпуском палива кінцевим споживачам (фізособам), що оподатковується 5%-ковою ставкою акцизного податку.
Позиція ВАСУ (Постанова від 17.08.2016 р № К/800/18119/16): фактичне використання паливних карт передбачає, що підприємство-покупець укладає з постачальником договір на обслуговування своїх автомобілів на АЗС постачальника. На кожній паливній картці фіксується обсяг придбаного палива, картка не персоніфікована. Розрахунки за відпущене пальне відбуваються на підставі акта приймання-передачі у порядку, передбаченому договором за певний період (скажімо, місяць) незалежно від кількості заправок.
Факт відпуску палива фізособам - держателям паливних карток не змінює ані коло учасників цих операцій, ані їх економічну сутність. Адже у такому разі постачальник нафтопродуктів виконує свої договірні зобов'язання перед покупцем шляхом передачі палива фізособам, яких він визначив шляхом передачі їм паливних карток. При цьому розрахункова операція між фізособою та АЗС не відбувається, оскільки паливна картка не є засобом платежу, а належить до облікових документів, що засвідчують право держателя картки одержати від імені покупця такої картки певну кількість товару. А це виключає можливість кваліфікувати розглядувані операції як безпосередню реалізацію палива кінцевим споживачам.
Реалізація пального юрособам та підприємцям – також без акцизу!
Проблема оподаткування акцизом операцій з реалізації пального з АЗС може мати й іншу сторону — пальне може придбаватись підприємцями та юрособами для їх госпдіяльності, тобто для подальшої реалізації кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання, у т.ч. оптом. Чи слід такі операції віднести до роздрібної торгівлі пальним та оподаткувати акцизом?
Фабула спору. Постачальник продає пальне через власні АЗС двома способами:
Спосіб 1. Укладенням договору з підприємствами на придбання пального оптом із залученням перевізників, які отримують пальне безпосередньо з АЗС невеличкими партіями.
Спосіб 2. укладенням договору з підприємцями на придбання пального шляхом самовивозу невеличкими партіями безпосередньо з АЗС (розрахунки за допомогою скретч-картків або грошима в момент вивезення).
Позиція ОДПІ: Постачальник нафтопродуктів здійснює відпуск пального з колонок через мережу заправних комплексів (АЗС) безпосередньо споживачам. Тому, незалежно від умов продажу нафтопродуктів, виникли податкові зобов'язання зі сплати 5-відсоткового акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів.
Позиція ВАСУ (Ухвала від 15.09.2016 р №К/800/21337/16). За інформацією, яку отримав суд, та з врахуванням поданих первинних документів (договорів постачання та перевезення, актів приймання-передачі пального, документів, що свідчать про подальший продаж пального кінцевим споживачам), суд прийшов до висновку, що юридичні особи та фізособи-підприємці, які придбавали паливо у постачальника та отримували його на АЗС, використовували пальне у власній господарській (комерційній) діяльності. Тому, висновок суду цілком очікуваний - такі операції з продажу нафтопродуктів госпсуб'єктам через мережу АЗС не є реалізацією пального в розумінні пп. 14.1.212 ПКУ та не є об'єктом оподаткування акцизним податком, а дата їх здійснення не є датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації госпсуб'єктами роздрібної торгівлі підакцизними товарами, згідно з п. 216.9 ПКУ.
Висновок
Зважаючи на вищенаведене, ні реалізація паливних талонів та карток, ні відпуск пального суб’єктам господарювання з метою використання у власній господарській діяльності (у т.ч. оптові поставки) не є об’єктом оподаткування акцизним податком.