Із року в рік спори суб’єктів господарювання із фіскальними органами є однією із найпоширеніших (наймасовіших) категорій справ, які розглядаються адміністративними судами.
З одного боку це спричинено намаганням суб’єктів господарювання мінімізувати податкове навантаження, що має результатом допущення платниками тих чи інших порушень податкового законодавства, з іншого – контролюючі органи не завжди дотримуються букви закону, здійснюючи свої повноваження, крім того, у всіх неоднозначних ситуаціях податківці завжди констатують порушення з боку суб’єктів господарювання та застосовують не завжди правомірні штрафні санкції.
Один із подібних випадків я би і хотів висвітлити у цій статті.
Так п. 126.1 ПКУ передбачено, що у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов’язання (крім випадків, передбачених п. 126.2 ПКУ) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах:
- при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов’язання, - у розмірі 10% погашеної суми податкового боргу;
- при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов’язання, - у розмірі 20% погашеної суми податкового боргу.
У свою чергу, відповідно до п. 102.1 ПКУ контролюючий орган, крім випадків, визначених п. 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до ст. 39 ПКУ), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної п. 133.4 ПКУ, та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
Тобто, норма п. 102.1.ПКУ пов'язує відлік строку давності саме із останнім днем граничного строку подання податкової декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань, нарахованих контролюючим органом.
З боку платника податків цілком очевидним виглядає той факт, що якщо платник податків самостійно визначив грошове зобов’язання та вчасно подав відповідну декларацію, то строк протягом якого контролюючий орган має право визначити грошове зобов’язання, в тому числі, застосувати штраф за несвоєчасну сплату відповідного грошового зобов’язання починає свій перебіг з дня наступного за останнім днем подання відповідної декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань.
Натомість, фіскальні органи вважають, що перебіг такого строку починається з дня погашення платником повністю або частково відповідного грошового зобов’язання.
Свою позицію податківці, зазвичай, обґрунтовують положеннями згаданого вище п. 126.1 ПКУ відповідно до якого штраф розраховується у процентному співвідношенні від погашеної суми податкового боргу.
Як вбачається з аналізу останньої судової практики, попри очевидну невідповідність позиції податківців змісту наведених норм законодавства фіскальні органи продовжують застосовувати до суб’єктів господарювання штрафні санкції поза межами строків встановлених законодавством.
На щастя для платників новий Верховний Суд зайняв сприятливу для них позицію та цілком послідовно застосовує відповідні положення ПКУ.
Так у постанові від 10 травня 2018 року у справі №820/3544/17 Верховний Суд, розглядаючи спір за позовом Ізюмського комунального виробничого водопровідно-каналізаційного підприємства до Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень дійшов висновку, що позивачем в порушення положень п. 31.1 ПКУ (строки сплати податку та збору), п. 57.1. ПКУ (строки сплати податкового зобов'язання) ПКУ несвоєчасно сплачене самостійно визначене податкове зобов'язання, що відповідно до п. 126.1 ПКУ тягне за собою відповідальність у вигляді штрафу у розмірах в залежності від кількості календарних днів затримки сплати зобов'язання.
Аналіз наведених положень та встановлених судами попередніх інстанцій обставин справи свідчить про наявність складу податкового правопорушення, яке полягає у несвоєчасній сплаті позивачем узгодженої суми грошового зобов'язання.
Проте, Суд вважає, що нарахування податковим органом штрафних санкцій має відбуватись з урахуванням строків давності, встановлених ст. 102 ПКУ.
За положеннями п. 102.1 ПКУ, контролюючий орган має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку зокрема подання податкової декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
Як встановлено судами попередніх інстанцій позивачем визначені податкові зобов'язання у поданих Підприємством податкових деклараціях з екологічного податку за певні податкові періоди, починаючи ще з IV кварталу 2011 року, відтак і граничні строки їх сплати підпадають в тому числі і на певні місяці 2012, 2013, 2014 років. Враховуючи дату прийняття відповідачем податкових повідомлень-рішень (08 серпня 2017 року), якими до позивача застосовані штрафні санкції (які законодавець відносить до визначення поняття «грошове зобов'язання»), а також дати граничних строків сплати грошових зобов'язань, Суд дійшов висновку про те, що податкові повідомлення-рішення в частині сум штрафу прийняті податковим органом поза межами 1095 днів.
Подібні висновки викладені Верховним Судом і у постановах від 05.06.2018 у справі № 824/760/17 та від 28.11.2018 у справі № 808/2282/17.
Таким чином, враховуючи вже усталену позицію Верховного Суду щодо строків позовної давності при застосуванні до платників штрафу за ст. 126 ПКУ цілком обґрунтовано можна припустити, що фіскали вже найближчим часом змушені будуть змінити свій підхід щодо накладення на платників відповідних штрафів та припинять практику прийняття неправомірних податкових повідомлень-рішень за несвоєчасну сплату «старих боргів».
Ігор Пугайко, адвокат компанії «Hillmont Partners»