Коментар до Постанови від 27.05.2021 р., справа №420/1329/19
Ситуація, яка описана у коментованому судовому рішенні та стала предметом спору, є дуже поширеною через прощення боргу банками своїм позичальникам. Йдеться про валютні кредити фізосіб.
При прощенні такого кредиту (або його частини, зокрема, і внаслідок реструктуризації) ПДФО та ВЗ не сплачуються. Відповідно разову норму для старих іпотечних кредитів законотворці внесли до ПКУ, і ми до неї ще повернемось нижче.
Втім, спори щодо обрахунку анульованих сум та те, що саме слід включати у них в цілях оподаткування, й досі тривають в судах.
Зміст справи
Банком надіслано фізособі повідомлення про анулювання боргу: було прийняте рішення про анулювання кредитної заборгованості станом 25.03.2015 року, яка становить 96290,74 доларів США.
Сума заборгованості складалася з:
- суми основного боргу (кредиту);
- суми процентів.
Була зазначена і гривнева вартість такої заборгованості 2008520,89 грн, по курсу НБУ станом на 25.03.2015 р.
При цьому банк вирішив, що сума анульованого (прощеного) боргу в цьому випадку має бути оподаткована ПДФО та ВЗ. А для того, щоб не платити ці податки самому, банк повідомив про цей обов'язок боржника. В повідомленні було зазначено, що відповідно до пп. «д» пп. 164.2.17 ПКУ анульована сума заборгованості за основним боргом (кредитом) є його доходом, отриманим як додаткове благо, і йому необхідно самостійно сплатити ПДФО та відобразити його у річній податковій декларації, а також сплатити військовий збір відповідно до п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ.
Оскільки аналогічний лист-повідомлення про прощення податкового боргу направлено й податковому органу, останній, не отримавши ні податків, ні декларації, прийняв податкові повідомлення-рішення з ПДФО, ВЗ та штрафу за неподання декларації про майновий стан та доходи.
Позичальник не хоче платити ПДФО та ВЗ
Позичальник знає, що за приписами п. 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ:
- не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов’язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом НБУ станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов’язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року;
- дія цієї пільги поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися, починаючи з 1 січня 2015 року.
Таким чином позичальник вважає свої дії щодо невключення до річної податкової декларації за 2015 рік суми анульованої банком заборгованості правомірними та такими, що відповідають нормам ПКУ – списана заборгованість, проценти, пеня, штрафні санкції, комісії тощо не можуть вважатися доходом фізособи у вигляді додаткового блага.
Що сказав суд першої інстанції?
Суд першої інстанції наголосив, що метою запровадження вказаних положень є фактична реалізація положень Закону «Про реструктуризацію кредитних зобов`язань з іноземної валюти в гривню», згідно з якими платникам податків надаються певні податкові преференції.
Однією з таких преференцій, встановлених у п. 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, є невіднесення до додаткового блага платника податку і невключення до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу прощених (анульованих) кредитором сум курсової різниці та процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами.
Тобто курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти до валюти прощеного боргу (кредиту), не належить до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню.
В силу колізійного принципу пріоритету норми акта, виданого пізніше, до правовідносин, які виникли у зв`язку із прощенням банками з 01.01.2015 р. боргу позичальникам за кредитами в іноземній валюті, які не було погашено до 01.01.2014 року та валюту зобов`язання за якими було змінено з іноземної на національну, застосовуються норми пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ.
І застосування вимог пп. «д» пп. 164.2.17 ПКУ має місце виключно у випадку перевищення суми прощеного (анульованого) кредитором боргу над сумою курсової різниці, обрахованої за правилами, передбаченими пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ.
Проте справу позичальник програв, і ось чому: суд першої інстанції звернув увагу, що позичальником та банком не надано доказів (договорів, додаткових угод, тощо), які б підтвердили факт реструктуризації кредитних зобов`язань позивача. Не надано до суду й доказів зміни валютних зобов`язань за даним договором з іноземної на національну. А тому посилатись на реструктуризацію валютного боргу та на оподаткування суми прощеного боргу за мінусом курсової різниці позичальник не може. Тож, прийняті податкові повідомлення-рішення є законними.
Тобто пам’ятайте: якщо ви в позові посилаєтесь на дію якоїсь податкової пільги, ви маєте надати докази того, що мали право нею користуватися.
ВС: для застосування курсової різниці встановлені чіткі правила
ВС цілком погодився з таким розумінням норм ПКУ.
Оскільки у звичайному випадку (який діє завжди, за винятком разових або тимчасових норм) з врахуванням приписів ч. 1 ст. 1054, ст. 605 ЦКУ сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається в його оподатковуваний дохід. Водночас проценти, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом, не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно у разі прощення (анулювання) процентів, нарахованих за користування кредитом, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.
Щодо пільгової норми за Законом України від 09.04.2015 р. №321-VIII (положення набрали чинності 07.05.2015 р.), яким підрозділ 1 розділу XX «Перехідні положення» доповнено п. 8, ВС був категоричний.
Оскільки не встановлено наявності доказів (договорів, додаткових угод, тощо), які б підтвердили факт реструктуризації кредитних зобов`язань позичальника, а на запит апеляційного суду банком повідомлено, що за кредитним договором обслуговування та погашення проводилося лише у доларах США, то у даному випадку відсутні необхідні умови, за яких застосовуються вказані положення законодавства. Тобто нараховані податківцями суми податків та штрафів залишилися без змін.
Щоб виграти справу, боржнику треба було надати докази зміни валюти зобов`язання за кредитом з іноземної валюти у гривню та прощення відповідно розрахованого розміру курсової різниці, процентів, комісій, штрафів, пені тощо, несплачених до 01.01.2014 р.