Об’єктом оподаткування підприємців на загальній системі оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов’язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи – підприємця (п. 177.2 ПКУ).
Пунктом 177.4 ПКУ визначено перелік витрат, безпосередньо пов’язаних з отриманням доходів фізичною особою – підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування. Зокрема, витрати, до складу яких включається вартість палива й енергії, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об’єкта витрат.
Облік витрат підприємця
Якщо говорити про облік витрат, то він здійснюється ФОП на загальній системі оподаткування в Книзі обліку доходів і витрат. Порядок ведення такої Книги встановлений наказом Міндоходів від 16.09.2013 р. №481. Практичні поради податківців щодо її ведення можна почитати тут.
Зокрема, в цій Книзі:
- у графі 6 відображається сума витрат, які документально підтверджені та безпосередньо пов’язані з отриманням доходу за підсумками дня. Якщо дохід отримано в одному місяці, а витрати, пов’язані з його отриманням понесені у наступному, то за підсумком дня по факту отримання доходу/понесення витрат (на підставі первинних документів) відповідно заповнюється графа 2 «Сума доходу, отриманого від здійснення господарської діяльності» та графа 6 «Сума витрат, пов’язаних з придбанням товарів (робіт, послуг)»;
- у графі 7 відображається сума витрат на оплату праці та нарахування на оплату праці найманих осіб, понесені у звітному місяці, протягом якого отримано дохід. Але якщо дохід у звітному місяці не отримувався, то графа 7 «Сума витрат на оплату праці найманих осіб» Книги не заповнюється;
- у графі 8 відображається сума фактично понесених інших витрат, безпосередньо пов’язаних з одержанням доходу, які не зазначені в графах 6 та 7, зокрема, витрати на сплату послуг, зв’язку, орендних та комунальних платежів, тощо, які повинні бути документально підтверджені у гр.5. Також у графі 8 підприємець на загальній системі оподаткування відображає суми сплаченого за себе єдиного внеску. Сплачені суми платежів за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності по факту їх сплати на підставі підтверджуючих документів, також відображаються у графі 8.
Зверніть увагу: підприємці, які зареєстровані платниками ПДВ, у Книзі суми витрат відображають без ПДВ.
Підстави для визнання витрат
Як бачимо з вищенаведеного, витрати визнаються на підставі первинних документів. Але яких саме? В ПКУ це не зазначено.
Роз’яснення від податківців можна прочитати тут. З нього стає зрозуміло, що первинним документом для цього випадку податківці вважають будь-який документ, який відповідає вимогам ст. 9 Закону №996.
Але підпунктом 5 пп. 6 Наказу №481 передбачено, що документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші первинні документи, що засвічують факт оплати товарів, робіт, послуг.
При цьому податківці наголошують, що враховуючи положення зазначеного наказу, до складу витрат звітного періоду відносяться понесені витрати, підтверджені первинними документами, що засвічують факт оплати.
Та ось у консультації від 02.10.2018 р. №4265/Є/99-99-13-01-02-14/ІПК податківці зазначають наступні умови включення вартості використаного палива до витрат підприємця:
- вартість використаних пально-мастильних матеріалів включається до складу витрат після одержання доходу, який безпосередньо пов’язаний з понесеними витратами від здійснення підприємницької діяльності, на підставі документально підтверджених первинних документів (зокрема, угод, актів виконаних робіт (наданих послуг), товарно-транспортних накладних, розрахункових документів, тощо);
- списання палива і мастильних матеріалів здійснюється, виходячи з даних пробігу автомобіля та норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затверджених наказом Мінтранспорту від 10.02.1998 р. №43. Витрати палива і мастильних матеріалів понад такі норми вважаються витратами, що використані не в господарській діяльності фізичної особи - підприємця, і, своэю чергою, з урахуванням вимог пп. 177.4.5 ПКУ не включаються до складу витрат підприємця.
Позиція редакції
Якщо з першою вимогою податківців погодитись можна, адже така вимога чітко передбачено п. 177.4 ПКУ, то друга вимога виглядає аж занадто фіскальною.
Перш за все, в Податковому кодексі надано чітке визначення (пп. 14.1.36 ПКУ), за яким, господарська діяльність – це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами. Тобто жодної згадки про «норми» не зазначено.
Далі, звернувшись до зазначеного вище Наказу №43, у розділі «Загальні положення можна» знайти роз’яснення, що норми витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті призначені для планування потреби підприємств, організацій та установ (далі — підприємств) в паливно-мастильних матеріалах і контролю за їх витратами, ведення звітності, запровадження режиму економії і раціонального використання нафтопродуктів, а також можуть застосовуватись для розроблення питомих норм витрат палива. Тобто на підприємців цей наказ в принципі не повинен поширюватись.
Своэю чергою, Мінінфраструктури у своєму листі від 21.02.2017 р. №1441/18/10-17 зазначає, що встановлені норми Наказом №43 мають застосовуватись всіма суб’єктами господарювання. Однак, і даний лист має лише рекомендаційний, а не законотворчий характер.
Насамкінець варто зазначити, що застосування таких норм для визначення розміру витрат на паливо ані п. 177.2, ані п. 177.4 ПКУ не передбачено. Вимога лише встановлена до документального підтвердження таких витрат, а також підтвердження, що такі витрати були понесені в зв’язку з отриманням доходу (про що зазначалось вище). А Наказ №481 говорить про вимогу оплати таких витрат й інших обмежень не встановлює.
Таким чином, вимога податківців щодо включення до складу витрат вартості використаного пального лише у межах встановлених Наказом №43 є такою, що не зазначена у законодавчих актах.
Водночас зазначимо, що індивідуальна податкова консультація є обов’язковою для виконання лише особою яка її отримала. Така особа також може звернутись до суду з позовом про оскарження такої податкової консультації (ст. 53 ПКУ).
Інші ж платники податків можуть не дотримуватись зазначеної позиції податківців і включати до складу витрат всю вартість використаного пального (при цьому не забувши про документальне підтвердження зв’язку таких витрат з господарською діяльністю, зокрема, складанням подорожнього листа з відображенням фактичних витрат пального). Та в такому випадку необхідно бути готовим відстоювати свою позицію в судовому порядку.
Зазначимо, що така позиція податківців не нова і озвучувалась і раніше.
***
Читайте також:
- ФОП-«загальносистемник» користується бухпослугами іншого ФОПа: що з витратами?
- Чи може підприємець включити до витрат суму відсотків за кредитом: нова позиція ДФС
- Витрати на ремонт та обслуговування РРО – чи зменшують вони оподаткований дохід підприємця?
- Автомобіль у підприємця–«загальносистемника»: право на витрати та ПК