Коментар до листа ДФСУ від 17.08.2017 р. №1637/6/99-99-15-02-02-15/ІПК
Операція «реорганізація»
Відповідно до ст. 104 ЦКУ юридична особа припиняється в результаті реорганізації (злиття, приєднання, поділу, перетворення) або ліквідації. Згідно зі ст. 106 ЦКУ злиття, приєднання, поділ та перетворення юридичної особи здійснюються за рішенням його учасників або органу юридичної особи, уповноваженого на це установчими документами, а у випадках, передбачених законом, - за рішенням суду або відповідних органів державної влади. Порядок припинення юридичної особи шляхом злиття, приєднання, поділу та перетворення визначений ст. 107 ЦКУ.
У разі реорганізації юридичних осіб майно, права та обов’язки переходять до правонаступників. Саме завдяки цьому правилу у ПКУ з'явилися норми, які дозволяють правонаступникам «успадкувати» залишок ліміту реєстрації ПН/РК та від'ємного значення ПДВ.
При цьому слід пам’ятати, що юридична особа є такою, що припинилася, з дня внесення до єдиного державного реєстру запису про її припинення.
Пунктами 2, 3, 4 ст. 107 ЦКУ встановлено, що після закінчення строку для пред’явлення вимог кредиторами та задоволення чи відхилення цих вимог комісія з припинення юридичної особи складає передавальний акт (у разі злиття, приєднання або перетворення) або розподільчий баланс (у разі поділу), який має містити положення про правонаступництво щодо майна, прав та обов’язків юридичної особи, що припиняється шляхом поділу, стосовно всіх її кредиторів та боржників, включаючи зобов’язання, які оспорюються сторонами.
Передавальний акт та розподільчий баланс затверджуються учасниками юридичної особи або органом, який прийняв рішення про її припинення, крім випадків, встановлених законом.
Податок на додану вартість
З 01.01.2017 р. у ПКУ і з 22.07.2017 р. у Порядку № 569 з'явилися наступні норми.
Щодо ліміту реєстрації ПН/РК. Сума ліміту реєстрації (∑Накл) платника податку, реорганізованого шляхом:
- приєднання, злиття, перетворення, сформована на дату державної реєстрації припинення юрособи, використовується під час обчислення суми податку (∑Накл) правонаступника такого реорганізованого платника податку за умови повідомлення таким реорганізованим платником податку контролюючого органу відповідно до пп. 16.1.10 ПКУ та з урахуванням результатів проведеної згідно з пп. 78.1.7 ПКУ документальної позапланової перевірки;
- поділу (з якого здійснюється виділ), сформована на дату державної реєстрації припинення юрособи (державної реєстрації створення юрособи правонаступника), використовується під час обчислення суми податку (∑Накл) правонаступника такого реорганізованого платника податку пропорційно до отриманої частки майна згідно з розподільним балансом за умови повідомлення таким реорганізованим платником податку контролюючого органу відповідно до пп. 16.1.10 ПКУ та з урахуванням результатів проведеної згідно з пп. 78.1.7 ПКУ документальної позапланової перевірки.
Сума податку (∑Накл) платника податку, що реорганізовується шляхом поділу (з якого здійснюється виділ), зазначається таким платником податку у заяві відповідно до розподіленої частки майна згідно з розподільним балансом, яка подається у складі податкової декларації з податку із зазначенням платників податку — правонаступників.
Сума податку (∑Накл) платника податку, що є правонаступником платника податку, якого реорганізовано, зазначається таким платником податку — правонаступником у заяві відповідно до отриманої частки майна згідно з розподільним балансом, яка подається у складі податкової декларації з податку із зазначенням платників податку, яких реорганізовано. Така заява подається після підтвердження суми податку (∑Накл) документальною перевіркою контролюючого органу. Про це ми писали тут.
Щодо від'ємного значення ПДВ. Новим п. 198.7 ПКУ встановлено, що сума від'ємного значення, що підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду платника, що реорганізується підлягає перенесенню до складу податкового кредиту правонаступника.
Процедура перенесення залежить від виду реорганізації.
Якщо реорганізація проводиться шляхом приєднання, злиття чи перетворення, то сума від'ємного значення підлягає перенесенню до складу податкового кредиту правонаступника у наступному періоді після підписання передавального акта відповідно до законодавства.
Якщо суб’єкт господарювання реорганізується шляхом поділу чи виділення, перенесення до складу податкового кредиту правонаступника відбувається пропорційно до отриманої частки майна згідно з розподільчим балансом у наступному періоді після підписання розподільчого балансу відповідно до законодавства.
Таке зарахування задекларованого від'ємного значення ПДВ платника, що реорганізується до складу податкового кредиту правонаступника здійснюється в разі його підтвердження документальною перевіркою контролюючого органу.
Податок на прибуток
А ось щодо податку на прибуток жодного перенесення сум витрат та доходів, зокрема, і накопичених збитків від ліквідованого підприємства до його правонаступника ПКУ не передбачає.
Відповідно до пп. 134.1.1 ПКУ об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до НП(С)БО або МСФЗ, на різниці, які виникають відповідно до положень ПКУ.
Якщо платник податку ліквідується (у тому числі до закінчення першого податкового (звітного) періоду), останнім податковим (звітним) періодом вважається період, на який припадає дата ліквідації (пп. 137.4.3 ПКУ).
Тому у коментованому листі податківці наголошують:
1) підприємство, що припиняється у процесі реорганізації шляхом приєднання, повинне скласти декларацію з податку на прибуток за звітний період, на який припадає дата його приєднання;
2) таке підприємство повинне самостійно здійснити розрахунки з бюджетом;
3) фінансовий результат до оподаткування платника податку - правонаступника не зменшується на суму від’ємного значення об’єкта оподаткування, що обліковувалось в податковій декларації у платника податку (платників податків), який (які) припиняється (припиняються) в процесі реорганізації шляхом приєднання, перетворення, злиття, на дату затвердження передавального акта, оскільки норми ПКУ не містять положень, що надають право правонаступнику при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток здійснювати врахування податкових збитків платника, що припиняється.
