Як ми уже повідомляли, Мінфін наказом від 16.11.2015 р. №1025 затвердив зміни до Інструкції з бухгалтерського обліку податку на додану вартість.
Рух по електронному рахунку ПДВ та бюджетне відшкодування
Згідно з наказом Мінфіну від 18.06.2015 р. №573, для обліку коштів на електронному рахунку з 24.07.2015 р. передбачено субрахунок 315 «Спеціальні рахунки в національній валюті». Отже, перерахування коштів на електронний рахунок супроводжується проведенням Д-т 315 К-т 311 (повернення коштів з електронного рахунку на поточний — зворотний запис), а списання казначейством коштів до бюджету — Д-т 641/ПДВ К-т 315. Отримання бюджетного відшкодування на поточний рахунок платника ПДВ відобразиться проведенням Д-т 311 К-т 641/ПДВ.
Мінімальна база ПДВ
З 1 січня 2015 р. норми п. 188.1 ПКУ містять умову, що:
- база оподаткування ПДВ не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг,
- база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості,
- а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості.
Нагадаємо: у разі коли все-таки має місце реалізація нижче від ціни придбання, потрібно виписати дві податкові накладні: одну — на договірну вартість, другу — на вартість перевищення (тип причини 15, 16 чи 17). У такому випадку суму ПДВ за другою податкової накладною постачальнику товарів/послуг або необоротних активів доведеться сплатити за свій рахунок. В обліку така ситуація знайде відображення проведенням за Д-т витратного рахунку в кореспонденції з К-т 641/ПДВ. На нашу думку, в такому разі має дебетуватися субрахунок 949 (оновлена редакція Інструкції з бухобліку не передбачає використання в такому випадку субрахунку 643, додатково див. лист Мінфіну від 07.05.2013 р. №31-08410-07/23-1524/2/1696).
Різні напрямки використання товарів/послуг/необоротних активів
Як ми знаємо, з 1 липня 2015 р. весь вхідний ПДВ має знайти своє відображення в сумі податкового кредиту (п. 198.1 та п. 198.3 ПКУ), а у разі, коли має місце зміна напряму використання і, як наслідок, використання у негосподарській діяльності, неоподатковуваних операціях (звільнені, не є об’єктом оподаткування) або передачі активів у невиробниче використання, всі ці суми ПДВ мають знайти своє відображення в нарахованих ПЗ (п. 198.5 ПКУ) — робиться проведення Д-т 643/ПЗ, що підлягають коригуванню К-т 641/ПДВ. Таке проведення супроводжуватиметься складанням зведеної податкової накладної із типом причини 08, 09 або 13. Внесеними до Інструкції з бухобліку ПДВ змінами пропонується суми ПДВ включати до складу первісної вартості: Д-т 15, 20, 23, 92, 93 К-т 643/ПЗ, що підлягають коригуванню.
Якщо ж має місце зворотна ситуація, коли товари, послуги та необоротні активи були придбані (вже після 1 липня 2015 р.) з метою їх використання у неоподатковуваній діяльності, натомість вже після нарахування ПЗ за нормами п. 198.5 ПКУ їх фактично було використано в оподатковуваній діяльності, алгоритм дій трохи довший. Спершу потрібно було відобразити ПК за нормами п. 198.1 та п. 198.3 ПКУ, потім за тими самими приписами п. 198.5 ПКУ нараховувати умовні ПЗ та оформити зведену ПН із типом причини 08,09 або 13 — на цьому етапі сума ПДВ потрапить не до витрат, а на збільшення первісної вартості таких товарів, послуг чи необоротних активів Д-т 15, 20, 23, 92, 93 К-т 641/ПДВ. Але ж зміна напряму використання товарів, послуг та необоротних активів передбачає відновлення права на ПК, тому датою, коли має місце початок фактичного використання в оподатковуваних операціях, потрібно скласти РК до ПН, за якою були нараховані умовні ПЗ за приписами п. 198.5 ПКУ. Складений РК дасть можливість відновити ПК з ПДВ за такими товарами, послугами чи необоротними активами. Таке відновлення первісної вартості активів, послуг через «повернення» сум ПДВ (коли було прийнято рішення про їх використання в неоподатковуваних операціях, сума ПДВ була віднесена до складу їх первісної вартості, а змінювати її через деякий час уже недоречно) змінами до Інструкції з бухобліку ПДВ рекомендовано суму ПДВ відносити до складу доходів: Д-т 641/ПДВ К-т 719.
Якщо ж придбання були здійснені до 1 липня 2015 р., коли ПК ще не був обов’язком, а був правом платника ПДВ, право на ПК виникає на підставі бухдовідки (п. 36 підрозділу 2 розд.ХХ ПКУ), що є одночасно і підставою для проведення Д-т 641/ПДВ К-т 719.
Податковий кредит за несвоєчасно зареєстрованими податковими накладними
У разі коли має місце несвоєчасна реєстрація накладної продавцем, суму вхідного ПДВ до моменту отримання зареєстрованої в ЄРПН із запізненням ПН потрібно відображати на аналітичному рахунку «644/непідтверджений». Датою, коли ПН все-таки буде зареєстровано та отримано покупцем, потрібно зробити проведення Д-т 641/ПДВ К-т 644/непідтверджений.
Якщо ж так станеться, що ПН так і не буде зареєстрована в ЄРПН, після того як закінчиться 180-денний строк(1), відведений на реєстрацію, покупець втрачає право на свій ПК(2), а значить має зробити проведення Д-т 949 К-т 644/непідтверджений на суму ПДВ за незареєстрованою протягом 180-денного строку ПН.
------(1)------
На наступний день після спливу 180-деннного строку зареєструвати ПН в ЄРПН уже неможливо, тому говорити про ПК з ПДВ по таким ПН уже не доводиться.
------(2)-------
З одного боку, нормами абз.4 п. 198.6 ПКУ покупцям відводиться 365 днів на включення до ПК сум податку з моменту з дати складення, проте з умовою реєстрації, з іншого боку — за приписами абз.1 п. 198.6 ПКУ до складу ПК з ПДВ можуть бути віднесені лише суми ПДВ, підтверджені зареєстрованими в ЄРПН ПН.
-------------------
Приклад 1. Підприємство здійснює оподатковувану діяльність, 26 листопада 2015 р. оплатило за грудень 2015 р. аванс за послуги оренди складу на суму 6 тис. грн (в т.ч. ПДВ 1 тис. грн). На етапі передоплати в обліку матиме місце проведення Д-т 644/непідтверджений К-т 371. Залишок суми ПДВ на субрахунку 644/непідтверджений буде обліковуватися доти, поки орендар не отримає зареєстровану в ЄРПН ПН (навіть якщо її було зареєстровано несвоєчасно). Після отримання зареєстрованої ПН в обліку буде проведення Д-т 641/ПДВ К-т 644/непідтверджений. Якщо до 25 травня 2016 р. (180 к.д. після 26 листопада 2015 р.) зареєстрована ПН не буде отримана орендодавцем, право на ПК втрачається, і в обліку буде зроблено проведення Д-т 949 К-т 644/непідтверджений на суму 1 тис. грн.
Приклад 2. Підприємство 26 листопада 2015 р. оплатило за грудень 2015 р. аванс за послуги оренди складу, де зберігаються товари, реалізація яких не підлягає оподаткуванню, на суму 6 тис. грн (у т. ч. ПДВ 1 тис. грн). На етапі передоплати в обліку матиме місце проведення Д-т 644/непідтверджений К-т 371, після отримання зареєстрованої ПН Д-т 641/ПДВ К-т 644/непідтверджений. Отримання від орендодавця акта наданих послуг відобразиться в обліку проведеннями Д-т 93 К-т 371 на суму 5 тис. грн і одночасно за підсумками звітного місяця потрібно виписати зведену ПН і на її основі нарахувати умовні податкові зобов’язання, які будуть віднесені на збільшення первісної вартості товарів Д-т 643/ПЗ, що підлягають коригуванню К-т 641/ПДВ, Д-т 28 К-т 643/ПЗ, що підлягають коригуванню. Якщо ж виявиться, що фактично склад у грудні 2015 р. використовувався для зберігання товарів, реалізація яких підлягає оподаткуванню, потрібно виписати РК до зведеної ПН і відобразити проведення Д-т 641/ПДВ К-т 719 на суму 1 тис. грн.