ДФС у ІПК від 04.01.2019 р. №58/6/99-99-15-03-02-15/ІПК зазначила: якщо за результатами звітного (податкового) періоду податковий кредит платника перевищує його податкові зобов'язання, у платника формується від'ємне значення податку на додану вартість звітного (податкового) періоду, яке відповідно до п. 200.4 ПКУ може бути, зокрема, зараховане до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Сума від'ємного значення, що розрахована згідно з п. 200.1 ПКУ, відображається у додатку 2 до декларації з ПДВ «Довідка про суму від'ємного значення звітного (податкового періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду» (Д2) та у додатку 3 до податкової декларації з ПДВ «Розрахунок суми бюджетного відшкодування» (ДЗ).
Форму та порядок заповнення і подання зазначених додатків затверджено наказом Мінфіну №21.
При цьому ПКУ та вказаним порядком не встановлено особливостей та хронології відображення від'ємного значення ПДВ звітного (податкового) періоду в додатку 2 (Д2) та додатку З (ДЗ).
Деталізація від'ємного значення різниці між податковими зобов'язаннями і податковим кредитом, яка переноситься до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, здійснюється лише в частині періодів її виникнення.
Такі дані відображаються в додатку 2 (Д2). При заповненні як додатка 2 (Д2), так і таблиці 2 додатка З (ДЗ) доцільно застосовувати принцип хронології формування від'ємного значення, згідно з яким податкові зобов'язання поточного (звітного) періоду зменшуються на суму податкового кредиту у хронологічному порядку його виникнення — від найдавнішого до найновішого.
З огляду на це, у графі 2 таблиці 2 додатка З (ДЗ) рекомендується вказувати індивідуальний податковий номер контрагента, за рахунок якого виникла сума від'ємного значення, виходячи з хронології її виникнення, починаючи зі звітного періоду, який є найближчим до дати подання декларації (найновіший звітний період) та закінчуючи найбільш давнім звітним періодом. Тобто спочатку доцільно відображати «найновішу» щодо звітного періоду подання декларації з ПДВ суму від'ємного значення ПДВ.
Доцільність застосовування саме такого принципу була запропонована платникам податку листом ДФС від 22.07.2016 р. № 24830/7/99-99-15-03-02-17.
Водночас, зважаючи на те, що ПКУ та Порядком № 21 не визначено особливостей відображення від'ємного значення ПДВ звітного (податкового) періоду в додатку 2 (Д2) та додатку З (ДЗ), а також те, що у вищезазначеному листі ДФС наведено рекомендації щодо особливостей такого відображення, платник має право самостійно визначати при заповненні як додатка 2 (Д2), так і таблиці 2 додатка З (ДЗ) до податкової декларації з ПДВ послідовність відображення від'ємного значення ПДВ звітного (податкового) періоду та суми бюджетного відшкодування в розрізі періодів виникнення таких сум та послідовність погашення за рахунок такого від’ємного значення податкових зобов’язань відповідного звітного періоду.