Коментар до ІПК ДФС від 29.07.2019 р. №3529/6/99-99-15-02-02-15/ІПК
Що про договір позички каже ЦКУ?
Відповідно до ст. 827 ЦКУ за договором позички одна сторона (позичкодавець) безоплатно передає або зобов'язується передати другій стороні (користувачеві) річ для користування протягом встановленого строку.
Користування річчю вважається безоплатним, якщо сторони прямо домовилися про це або якщо це випливає зі суті відносин між ними (п. 2 ст. 827 ЦКУ).
До договору позички застосовуються положення глави 58 ЦКУ, якою визначено загальні положення про найм (оренду).
Згідно зі ст. 831 ЦКУ, якщо сторони не встановили строку користування річчю, він визначається відповідно до мети користування нею.
ПДВ
Пп. 185.1 ПКУ визначено, що об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів (послуг), місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 ПКУ.
Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (пп. 14.1.191 ПКУ).
Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (пп. 14.1.185 ПКУ).
Оскільки операція з безоплатної передачі майна у строкове користування без переходу права власності не відповідає визначенню операції з постачання товарів або послуг наведених вище, така операція не є об'єктом оподаткування ПДВ у розумінні п. 185.1 ПКУ.
Однак на цьому роз’яснення податків не закінчується. Далі вони наголошують ,що відповідно до пп. "в" пп. 14.1.185 ПКУ під постачанням послуг також розуміється постачання послуг іншій особі на безоплатній основі.
Тобто з метою оподаткування для платника податку - користувача операція з отримання майна у безоплатне користування за договором позички розглядається як безоплатне отримання послуг.
При цьому операція платника податку з надання позички (зокрема, як послуга з користування), в тому числі на безоплатній основі, є об'єктом оподаткування ПДВ та оподатковується за ставкою 20%, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 188.1 ПКУ - не нижче звичайних цін.
Водночас слід враховувати положення п. 4 ст. 632 ЦКУ: якщо ціна у договорі не встановлена і не може бути визначена виходячи з його умов, вона визначається виходячи зі звичайних цін, що склалися на аналогічні товари, роботи або послуги на момент укладення договору.
Таким чином, база оподаткування ПДВ визначається з вартості послуги з оренди аналогічного майна.
Податок на прибуток
Відповідно до пп. 134.1.1 ПКУ об’єкт оподаткування податком на прибуток визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до НП(С)БО або МФСЗ, на різниці, які виникають відповідно до положень ПКУ.
При цьому податківці у коментованій консультації зазначають, що ПКУ не передбачено коригування фінансового результату до оподаткування на різниці, що виникають за операціями з передачі основних засобів у безоплатне строкове користування. Отже, такі операції при формуванні фінрезультату до оподаткування відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку (які ми наводили тут).
Однак як і у випадку з ПДВ - не все так просто!
Податківці вважають, що при передачі основних засобів у безоплатне строкове користування платник податку втрачає право нараховувати амортизацію ОЗ відповідно до положень пп. 138.3 ПКУ, на яку зменшується фінансовий результат до оподаткування відповідно до пп. 138.2 ПКУ!
Та й це ще не все! Вони також нагадують про норми пп. 140.5.9, 140.5.10 щодо збільшення фінрезультату до оподаткування на суму безоплатно наданих послуг неприбутковим організаціям (у розмірі більшому за 4% оподатковуваного прибутку попереднього звітного року) та особам, що не є платниками податку на прибуток (крім фізичних осіб).
Від редакції
Схоже, що податківці вирішили підійти до питання оподаткування операцій за договором позички максимально фіскально. Зокрема, це їх не перше подібне роз’яснення. Раніше вони вже зазначали, що у разі отримання ОЗ за договором позички платником ЄП у нього виникає дохід у випадку, якщо строк такого користування перевищує строк його корисного використання, що визначений у позичкодавця (про це ми писали тут).
Щоб хоч якось «мінімізувати» втрати від податкових наслідків, наведених податківцями вище (зокрема, в частині нарахування податкових різниць з податку на прибуток), радимо передбачити хоча б мінімальну компенсацію вартості користування таким майном. У такому випадку вважати, що такі ОЗ використовуються не в господарській діяльності, не можна буде. Однак від наслідків з ПДВ такий підхід, на жаль, не врятує (хіба що врятує від обов’язку нарахування ПЗ за пп. 198.5 ПКУ як при негосподарському використанні ОЗ).