Коментар до індивідуальної консультації ДФСУ від 24.09.2018 р. №4133/6/99-99-15-03-02-15/ІПК
Що говорить ЦКУ?
Відповідно до частини першої статті 1011 ЦКУ за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов'язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента.
Згідно зі статтею 1013 ЦКУ у комісіонера постачанням послуг вважається також надання комісійної послуги, за яку він отримує плату (комісійну винагороду) від комітента.
Обмежень працювати за договором комісії в сфері мобільного зв’язку, як бачимо, немає. Але цей суттєвий момент – вчинення правочинів від свого імені – створює для комісіонера одну «невеличку» проблему. Чи треба йому для цього мати ліцензію на поставку послуг мобільного зв’язку?
Чи треба мати ліцензію?
Відносини у сфері ліцензування видів господарської діяльності, а також нагляд, контроль та відповідальність за порушення законодавства у такій сфері регулюється Законом від 02.03.2015 р. №222-VIII "Про ліцензування видів господарської діяльності" (далі - Закон №222). Пунктом 8 статті 7 Закону №222 визначено, що ліцензуванню підлягає діяльність, зокрема, у сфері телекомунікацій з урахуванням особливостей, визначених Законом від 18.11.2003 р. №1280-IV "Про телекомунікації" (далі - Закон №1280).
Зазначені норми законодавства прямо пов’язані із наданням послуг мобільного зв’язку, оскільки саме вони такі послуги регулюють.
Телекомунікаційна послуга (послуга) - це продукт діяльності оператора та/або провайдера телекомунікацій, спрямований на задоволення потреб споживачів у сфері телекомунікацій.
Суб'єкти ринку телекомунікацій - оператори, провайдери телекомунікацій, споживачі телекомунікаційних послуг, виробники та/або постачальники технічних засобів телекомунікацій.
Органом державного регулювання у сфері телекомунікацій є національна комісія, що здійснює державне регулювання у сфері зв'язку та інформатизації (далі - НКРЗІ).
Діяльність у сфері надання послуг рухомого (мобільного) телефонного зв'язку з правом технічного обслуговування та експлуатації телекомунікаційних мереж і надання в користування каналів електрозв'язку підлягає ліцензуванню та здійснюється за умови включення до реєстру операторів, провайдерів телекомунікацій.
Отже, ліцензії на надання послуг у сфері телекомунікацій надаються суб’єктам господарювання, які є операторами або провайдерами.
Оскільки комісіонер не надає послуг мобільного зв’язку, а лише перепродає їх від свого імені, доходимо висновку, що ліцензія йому не потрібна.
А що з ПДВ?
Як нагадують податківці, базою оподаткування для послуг, що передаються/отримуються у межах договорів комісії (консигнації), поруки, довірчого управління, є вартість постачання цих послуг, визначена у порядку, встановленому статтею 188 ПКУ (пункт 189.4 ПКУ).
А стаття 188 ПКУ говорить: база оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку).
При цьому база оподаткування операцій з постачання послуг не може бути нижчою ніж ціна придбання таких послуг, а база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених послуг не може бути нижчою за звичайні ціни, за винятком послуг, ціни на які підлягають державному регулюванню.
До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості послуг.
На підставі цього ДФСУ наголошує: якщо згідно з умовами цивільно-правового договору та враховуючи положення Закону №1280 постачання стартових пакетів мобільного зв’язку розглядається як складова частина надання телекомунікаційних послуг (зокрема, послуг стільникового рухомого (мобільного) зв'язку), то при здійсненні операції з постачання (продажу) таких пакетів, у тому числі за договором комісії, база оподаткування ПДВ визначається відповідно до п. 188.1 ПКУ, зокрема, виходячи з договірної вартості таких послуг з урахуванням загальнодержавних податків та зборів, крім збору на обов’язкове державне пенсійне страхування.
Насамкінець – про збір на пенсійне страхування в розрахункових документах
Звісно, що покупцям послуг, які оплатили за них готівкою або платіжними картками, їх продавець має надати розрахунковий документ. Покладається цей обов’язок і на підприємців-єдинників, про що ми писали тут.
А як зазначити в такому розрахунковому документі те, з чого складається ціна проданих послуг? Податківці відповіли на це на прикладі фіскальних касових чеків, що друкує РРО. Положення про форму та зміст розрахункових документів затверджено наказом Мінфіну від 21.01.2016 р. №13 (далі - Положення №13).
Згідно з пунктом 5 розділу І Положення №13 розрахункові документи, що друкуються РРО на паперовому носії, можуть містити додаткові дані про проміжний підрахунок загальної суми за чеком, суму здачі та інші дані, зокрема, інформацію, яка визначена технічними вимогами до спеціалізованих РРО.
При цьому вимогами щодо реалізації фіскальних функцій РРО для різних сфер застосування, затвердженими постановою КМУ від 18.02.2002 р. №199, передбачено можливість відображення РРО та збереження у їхній пам'яті не менше 6 груп податків і зборів.
Таким чином, у разі наявності технічної можливості касові чеки РРО можуть відображати окремим рядком ставку та суму збору на обов’язкове державне пенсійне страхування з надання послуг стільникового рухомого зв'язку тощо.