Податковий кредит за «старими» ПН/РК
Підстави та періоди виникнення податкового кредиту (далі - ПК) з ПДВ залишаються без змін.
Але зверніть увагу: змінюються строки, протягом яких покупець може скористатися ПК за «старою» податковою накладною (далі - ПН)!
Передбачається, що право на ПК протягом 365 к.д. зберігається за покупцем-платником не тільки з дати складання ПН, а й з дати складання розрахунку коригування до такої податкової накладної (далі - РК). Тобто з 01.01.2017 року складання РК до ПН фактично подовжується строк, протягом якого покупець може користуватися правом на ПК за такою ПН.
Приклад>> Якщо ПН була складена 01.01.2017 р. (і своєчасно зареєстрована в ЄРПН), покупець зможе відобразити ПДВ, зазначений в ній, у складі ПК протягом 365 днів з дати її складання. Але якщо 01.04.2017 р. до такої ПН складається РК, то у покупця строк використання ПК з ПДВ за такою ПН збільшується на три місяці. Тобто використати право на ПК за такою ПН на підставі РК можна буде до 01.04.2018 року!
Уточнено в п. 198.6 ПКУ і порядок користування ПК за несвоєчасно зареєстрованими ПН/РК. Суми ПДВ за такими документами включаються до ПК за той звітний податковий період, в якому відбулася їх реєстрація, але не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати їх складання!
При цьому в обох випадках робиться зауваження щодо нової процедури, яка може відбутися щодо ПН та РК – це зупинення їх реєстрації «в ручному режимі» контролюючим органом. В періоді такого зупинення «строки давності» по користуванню ПК за цими податковими накладними не діють: перебіг зазначеного строку переривається на період зупинення їх реєстрації та відновлюється з дня припинення процедури зупинення їх реєстрації.
Податкова перевірка за скаргою на контрагента
В умовах СЕА ПДВ жодного права на ПК (або зменшення ПЗ) на підставі скарги на постачальника або покупця не буде. Передбачається збільшити до 90 к.д. (зараз 15 к.д.) період, протягом якого податківці на підставі скарги покупця (постачальника) мають проводити позапланові перевірки.
За результатами такої перевірки контролюючий орган приймає рішення про донарахування суми ПЗ з ПДВ та/або про необхідність складення та реєстрації податкової накладної в ЄРПН або виправлення помилок, допущених при зазначенні реквізитів ПН. Про це такому платнику буде вручатися податкове повідомлення-рішення.
Платник податку протягом 10 к.д. з дня узгодження податкового повідомлення-рішення повинен:
- скласти відповідну ПН та зареєструвати в ЄРПН, а у разі виправлення помилок, допущених при зазначенні реквізитів ПН, скласти РК до такої ПН та надати його платнику податку-покупцю для реєстрації в ЄРПН;
- скласти відповідну ПН та зареєструвати її в ЄРПН.
Отже, скарга на контрагента-порушника не тільки призведе до перевірки і штрафів для нього, а й до права на ПК (або зменшення ПЗ) у того, хто таку скаргу подав. Щоправда, не напряму, а після виконання порушником приписів від перевіряючих.
Коригування ПЗ та ПК з ПДВ
Порядок коригування ПЗ та ПК з ПДВ залишатиметься майже без змін.
Але Законом № 1797 внесено зміни до абз. 5 п. 192.1 ПКУ. Цими змінами деталізували порядок реєстрації РК до деяких видів ПН:
- РК, що передбачають збільшення ПЗ постачальника, до податкових накладних, що складені до 01.02.2015 р., реєструватиме сам постачальник (незалежно від того, чи надавалася така ПН покупцю, чи ні);
- РК, що передбачають збільшення ПЗ постачальника, до ПН, які не підлягали наданню отримувачу (покупцю) - платнику податку (це ж які, цікаво?), реєструватиме сам постачальник (незалежно від дати їх складання);
- РК, що передбачають зменшення ПЗ постачальника та ПК отримувача, складені після 01.07.2015 року до ПН, складених до 1 липня 2015 року на отримувача (покупця) - платника податку, реєструватиме отримувач (покупець) товарів/послуг.
Як і раніше, РК, що складається до ПН, складеної отримувачем (покупцем) послуг від нерезидента, місце постачання яких розташоване на митній території України, підлягає реєстрації в ЄРПН самим резидентом - отримувачем (покупцем) таких послуг.
Порядок складання і реєстрації ПН/РК
Про ці зміни ми частково писали раніше, але нагадаємо їх і тут:
1) Косметична правка: замість цілого коду УКТ ЗЕД, в ПН/РК потрібно буде зазначати його перші чотири цифри. Але:
- код УКТ ЗЕД потрібно буде зазначати для усіх товарів (а не тільки імпортних та підакцизних, як до цього)!
- для послуг теж треба буде зазначати перші чотири цифри коду послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг.
При цьому при постачанні підакцизних товарів та імпортованих товарів мають зазначати у ПН код згідно з УКТ ЗЕД повністю.
Хоча новим п. 35-1 підрозд. ІІ розд. ХХ ПКУ встановлено, що до 31 грудня 2017 року не застосовуються штрафні санкції, передбачені п. 120-1.3 ПКУ, за помилки, допущені в податковій накладній під час зазначення коду товару згідно з УКТ ЗЕД та/або коду послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг.
2) У разі здійснення звільнених від ПДВ операцій, незалежно від того, якою нормою ПКУ це встановлено, у ПН потрібно буде робити запис "Без ПДВ" з посиланням на відповідні норми ПКУ та/або міжнародного договору, якими передбачено звільнення від оподаткування ПКУ. Раніше таке правило було законодавчо встановлено лише для звільнення, передбаченого ст. 197 ПКУ, тому решта пільгових норм залишалися поза чіткими правилами складання ПН.
3) ПН та/або РК до неї, складені та зареєстровані після 1 січня 2017 року в ЄРПН платником ПДВ, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум ПДВ, що відносяться до ПК та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Сподіваємося, це поставить крапку у питанні "Який пакет документів має бути наданий покупцем перевіряючим для підтвердження його права на ПК за кожною ПН?". Тепер офіційно – жодного (якщо ПН/РК зареєстровані в ЄРПН).
При цьому з 01.07.2017 р. помилки в реквізитах, визначених п. 201.1 ПКУ (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов’язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді для їх реєстрації в ЄРПН.
4) За новим абзацом одинадцятим п. 201.4 ПКУ платники ПДВ в разі здійснення постачання товарів/послуг, база оподаткування яких, визначена відповідно до статей 188 і 189 ПКУ, перевищує фактичну ціну постачання таких товарів/послуг, можуть скласти не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням сум податку, розрахованих виходячи з перевищення бази оподаткування над фактичною ціною, визначених окремо по кожній операції з постачання товарів/послуг.
Тобто, навіть за кількома такими операціями можна буде скласти одну зведену податкову накладну.
5) Передбачено встановлення довгоочікуваної норми щодо права реєструвати ПН та РК в ЄРПН протягом 365 к.д. з дня їх складання (а не 180, як це було в 2016 році).
6) Визначено нові граничні строки реєстрації РК та ПН, залежно від дати їх складання. Так, з 01.01.2017 р. реєстрація у ЄРПН має бути здійснена:
- для ПН/РК до ПН, складених з 1 по 15 день (включно) календарного місяця - до останнього дня (включно) місяця, в якому вони були складені;
- для ПН/РК до ПН, складених з 16 по останній день (включно) календарного місяця - до 15 числа (включно) місяця, наступного за місяцем, в якому вони були складені.
Зупинення реєстрації ПН та РК
Законом № 1797 вводиться зупинення реєстрації податкової накладної та розрахунку коригування в ЄРПН у разі їх відповідності сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, встановлених п. 74.2 ПКУ. Пункт 74.2 ПКУ, своєю чергою, говорить, що такі критерії має встановити Мінфін (і, звісно, їх ще немає). А як же бути зараз?
Порядок зупинення міститися у новому п. 201.16 ПКУ. Але звертаємо увагу: ця норма (а отже, сама процедура зупинення) набирає чинності з 1 квітня 2017 року.
При цьому п. 57 підрозд. ІІ розд. ХХ ПКУ встановлюється, що період з 1 квітня 2017 року до 1 липня 2017 року є перехідним періодом, протягом якого процедура блокування реєстрації ПН та РК у ЄРПН здійснюється без фактичного зупинення реєстрації ПН та РК у ЄРПН. Що це означатиме?
Що реєстрація ПН та РК відбуватиметься, але (щоправда, поки що у невідомих випадках) із попередженням платників ПДВ про зупинення реєстрації цих документів. По суті, без фактичного зупинення такої реєстрації отримання такого попередження буде, на нашу думку, сигналом для платника про ризик невизнання збільшення податкового кредиту або зменшення податкового зобов’язання при наступних перевірках.
Так, з 01.04.2017 року у разі зупинення реєстрації платнику податку протягом операційного дня податковий орган в автоматичному режимі надсилатиме відповідну квитанцію. У квитанції про зупинення реєстрації зазначатимуться:
- порядковий номер та дата складення ПН/РК;
- визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації;
- пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за виключним переліком) достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої ПН/РК у ЄРПН.
Зазначимо, що виключний перелік таких документів теж має бути визначено Мінфіном. І протягом січня-червня 2017 р. подавати їх в ДПІ буде не обов'язково. А ось з 01.07.2017 р. – так. І зробити це можна буде лише протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов’язання, відображеного у такій ПН/РК. Інакше – зареєструвати таку ПН чи РК стане неможливо. А це означатиме і відповідальність за непроведену реєстрацію для винної особи, і неможливість скористатися ПК або зменшити ПЗ за такими документами. При цьому обов’язок продавця своєчасно визнати ПЗ навіть при зупиненні реєстрації ПН – ніхто не відміняв, його потрібно відобразити в декларації з ПДВ за відповідний звітний період.
За пп. 201.16.3 ПКУ письмові пояснення та/або копії документів, подані платником податків до контролюючого органу відповідно до пп. 201.16.2 ПКУ, розглядаються податковою комісією. Порядок роботи комісії визначатиметься Мінфіном, а підстави для прийняття нею рішень - КМУ (на що у нього є ще 3 місяці).
Зазначена комісія приймає рішення про:
- реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН;
- відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Таке рішення надсилатиметься платнику ПДВ протягом п’яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та документів. І таке рішення може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Ліміт реєстрації ПН та РК
Тут цього разу обійшлося без великих змін.
Але з 01.01.2017 року запрацює новий п. 200-1.9 ПКУ.
Якщо у платника податку загальна сума ПЗ, зазначених ним у поданих деклараціях з урахуванням уточнюючих розрахунків до них, перевищує суму податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до них, зареєстрованих в ЄРПН (∑Перевищ), а сума, визначена пунктом 200-1.3 ПКУ (∑Накл), є недостатньою для реєстрації таким платником ПН або РК за звітні періоди виникнення такого перевищення, платник податку має право зареєструвати податкову накладну або розрахунок коригування на суму податку, що дорівнює значенню показника ∑Перевищ, зменшеного на суму задекларованих до сплати ПЗ за періоди з 1 липня 2015 року (включаючи ПЗ які були сплачені платником податку, та ПЗ, які не були сплачені) та збільшеного на значення показника ∑ПопРах незалежно від значення показника ∑Накл, визначеного відповідно до пункту 200-1.3 ПКУ.
Приклад>> Платник ПДВ зареєстрований з 01.01.2016 р. Сума ПЗ, зазначених ним у деклараціях за січень 2016 - січень 2017 р. становить 70 тис. грн, а зареєстрував він в ЄРПН податкових накладних та розрахунків коригування лише на 65 тис. грн. Втім, ліміту реєстрації такому платнику не вистачає, щоб зареєструвати ще 5 тис. грн ПЗ з ПДВ. У такому разі платник може провести таку реєстрацію ПН, не звертаючи увагу на значення ліміту реєстрації (∑Накл). Але так платник податку має право зареєструвати тільки податкові накладні за ті звітні періоди, в яких виникло зазначене перевищення ПЗ.
Також новий п. 53 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ вносить зміни, які напряму пов’язані як із розрахунком ліміту реєстрації, так і з поверненням надміру сплачених сум ПДВ з бюджету.
У 2016 році зайво сплачені суми ПДВ, згідно зі ст. 43 ПКУ, поверталися тільки на ПДВ-рахунок (при цьому ліміт реєстрації не збільшувався, адже така операція поповненням ПДВ-рахунку згідно з п. 200-1.3 ПКУ не вважається). Далі, якщо платнику за його заявою ці кошти з ПДВ-рахунку поверталися на його поточний рахунок, значення ліміту реєстрації на суму такого повернення зменшувалося. Що ж змінилося?
По-перше, повернення таких коштів з 01.01.2017 р. відбуватиметься тільки на поточні рахунки платника ПДВ.
По-друге, передбачається збільшення зареєстрованим платникам ПДВ ліміту реєстрації ПН/РК на суму таких коштів, повернутих з бюджету платнику податку на рахунок в СЕА в період з 01.01.2016 р. до 01.01.2017 р.
Відповідальність за несвоєчасну реєстрацію ПН та РК
Як і раніше, порушенняграничного строку реєстрації ПН та РК у ЄРПН тягне за собою накладення на платника ПДВ, на якого відповідно до вимог ст. 192 та 201 ПКУ покладено обов’язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
- 10% суми ПДВ, зазначеної в таких ПН/РК, - у разі порушення строку реєстрації до 15 к.д.;
- 20% суми ПДВ, зазначеної в таких ПН/РК, - від 16 до 30 к.д.;
- 30% суми ПДВ, зазначеної в таких ПН/РК, - від 31 до 60 к.д.;
- 40% суми ПДВ, зазначеної в таких ПН/РК- від 61 до 365 к.д.
Але, якщо раніше ці штрафи не стосувалися ПН, які складено було на неплатника ПДВ, то з 01.01.2017 року вони не поширюються на ПН та РК, які:
- не надаються отримувачу (покупцю);
- складені на звільнені операції від оподаткування ПДВ;
- складені на операції з оподаткуванням ПДВ за нульовою ставкою.
Зазначимо, що п. 120-1.1 ПКУ також встановлено випадки незастосування штрафів передбачених цим підпунктом.
Так, у разі зупинення реєстрації ПН та РК в ЄРПН ці штрафні санкції не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття рішення щодо відновлення їх реєстрації в рамках пп. 201.16.4 ПКУ.
Також штрафи не застосовуються у разі реєстрації ПН/РК у ЄРПН до початку проведення перевірки, предметом якої є дотримання вимог щодо своєчасності реєстрації таких документів в ЄРПН.
А от відсутність реєстрації протягом граничного строку ПН та РК в ЄРПН (крім ПН, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, вже тягне за собою накладення штрафу. За п. 120-1.2 ПКУ його розмір становить 50% суми ПЗ з ПДВ, зазначеної у такій ПН/РК або від суми ПДВ, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо ПН на таку операцію не складено.
Передбачено, що і цей штраф не застосовується до платника ПДВ у разі зупинення реєстрації його ПН/РК до прийняття відповідного рішення. Але оскільки зареєструвати ПН/РК в цьому випадку потрібно буде на підставі рішення податківців, навряд чи податківці зупинять реєстрацію таких документів.
Відсутність реєстрації в ЄРПН ПН/РК після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, тягне за собою накладення на платника податку штрафу 50% суми ПЗ з ПДВ, зазначеної у такій ПН/РК або від суми ПДВ, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо ПН на таку операцію не складено.
П. 120-1.3 ПКУ передбачено відповідальність за допущення продавцем товарів/послуг помилок під час зазначення обов’язкових реквізитів ПН виявлених податківцями за результатами перевірки, проведеної за заявою покупця. Таке допущення тягне за собою накладення на платника податку - продавця штрафу в розмірі 170 грн та зобов’язання виправити такі помилки.
Невиконання податкового повідомлення-рішення з попередженням про необхідність виправлення платником податків-продавцем допущених помилок протягом 10 календарних днів, наступних за днем його отримання, тягне за собою накладення на такого платника ПДВ штрафу в розмірі:
- 10% суми ПДВ, зазначеної в такій ПН, - у разі невиправлення помилок протягом 15 к.д.;
- 20 % суми ПДВ - від 16 до 30 к.д.;
- 30 % суми ПДВ - від 31 до 60 к.д.;
- 40 % суми ПДВ - від 61 до 90 к.д.
- 50 % суми ПДВ - від 91 до 120 к.д.;
- 60 % суми ПДВ - від 121 до 150 к.д.;
- 70 в% суми ПДВ - від 151 до 180 к.д.;
- 100 % суми ПДВ - після спливу 181 к.д.