На початку нагадаємо про зміст ПВД-пільги, яку ми далі будемо докладно аналізувати.
Пунктом 261 підрозділу 2 розділу XX ПКУ визначено, що тимчасово, з 1 січня 2013 року по 1 січня 2023 року, звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання програмної продукції, а також операції з програмною продукцією, плата за які не вважається роялті згідно з абзацами другим-сьомим пп. 14.1.225 ПКУ.
Для цілей цього пункту до програмної продукції належать, зокрема, результат комп'ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або навчальної комп'ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів та доступу до них.
Тобто виходить: є інтернет-сайт, на якому за плату надається певний онлайн-сервіс. Надавачу сервісу треба лише довести, що така плата не є роялті, і ПДВ-звільнення у нього в кишені. Втім, навіть якщо довести не вдасться, роялті не є об’єктом оподаткування ПДВ (пп. 196.1.6 ПКУ). Тобто ситуація безпрограшна. Чому ж виникають проблеми?
ПДВ-пільга з точки зору ДПС: має бути копія програмної продукції
Податкові органи щоразу під час надання індивідуальних податкових консультацій уточнюють свої висновки щодо умов та вимог застосування пільги з ПДВ для доступу до інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів.
В ІПК від 05.04.2018 р. № 1384/6/99-99-15-03-02-15/ІПК ще ДФСУ щодо порядку оподаткування ПДВ операцій з надання права на використання програмної продукції на умовах ліцензійного договору дійшла таких висновків.
Якщо згідно з умовами ліцензійного договору під наданням дозволу на використання програмної продукції (онлайн-сервісу) розуміється виключно надання права на пошук, обробку і отримання інформації, без постачання копій (примірників) програмної продукції (онлайн-сервісу) користувачу, то така операція оподатковується ПДВ за ставкою 20%.
Аналогічна позиція висловлена в ІПК від 28.02.2019 р. №794/ІПК/26-15-12-01-18.
Отже, є ризик, що надані послуги не визнають ні роялті, ні постачанням програмної продукції і в такому випадку доведеться сплатити 20% ПДВ. Звісно, якщо ці 20% донарахують при податковій документальній перевірці, крім податку доведеться платити ще і штраф. Єдиний шанс уникнути такого штрафу, це мати заздалегідь отриману власну ІПК з іншим висновком.
Наприклад, в ІПК від 16.05.2018 р. №2185/6/99-99-15-03-02-15/ІПК податківці вказують на таке:
- якщо згідно з умовами цивільно-правового договору платником податку - постачальником надається доступ покупцю до програмної продукції, у т. ч. онлайн-сервісу (інтернет-сервісу, інтернет-платформи), та скориставшись таким доступом платник отримує програмну продукцію (її копію), то ПДВ-пільга є;
- якщо згідно з умовами цивільно-правового договору під наданням доступу покупцю до програмної продукції, у т. ч. онлайн-сервісу (інтернет-сервісу, інтернет-платформи), розуміється виключно надання права на збір статистичних даних щодо наданих телекомунікаційних послуг та інших аналогічних дій без фактичного постачання покупцю програмної продукції (її копії), то ПДВ за ставкою 20%;
- якщо постачається примірник комп'ютерної програми з наданням (постачанням) ліцензії, яка є переліком умов щодо обмеженого використання такої комп'ютерної програми за її функціональним призначенням та одночасно є складовою постачання самої комп'ютерної програми, то така операція звільняється від ПДВ. При цьому режим звільнення від оподаткування податком застосовується на всіх етапах постачання примірника комп'ютерної програми: від особи, яка її створила, до споживача.
Але ще раз наголошуємо, що захищатиме при податкових документальних перевірках (і те лише як аргумент, який свідчить, що у вас не було умислу не сплачувати податок) лише ІПК, отримана за власним запитом в письмовому або електронному вигляді. І в разі незгоди з такою ІПК лише її отримувач може оскаржити цю консультацію в суді.
Нова позиція ДПС: якщо плата не роялті, ПДВ-пільга є
І тут раптом з’являється ІПК від 26.04.2021 р. №1723/ІПК/99-00-21-03-02-06.
Зі змісту консультації видно, що ТОВ звернулось за ІПК до органу ДПС з такими вихідними даними: Товариство планує укласти з резидентами України (замовниками) договори про надання доступу до програмної продукції у вигляді онлайн-сервісів. Такий доступ здійснюватиметься за допомогою мережі Інтернет на сайті Товариства за відповідним гіперпосиланням. Скориставшись таким доступом, замовник отримуватиме можливість використовувати програмну продукцію у вигляді онлайн-сервісів для автоматизації бухгалтерського та податкового обліку.
Умови використання програмної продукції у вигляді онлайн-сервісів обмежені її функціональним призначенням, зокрема:
- доступ до онлайн-сервісів надається замовнику виключно як кінцевому споживачу;
- замовник не має права надавати доступ до онлайн-сервісів або будь-яким іншим шляхом надавати право використовувати онлайн-сервіси третім особам;
- період та/або процес роботи замовника в онлайн-сервісі обмежено кількістю осіб, що одночасно здійснюють доступ до онлайн-сервісу та/або кількістю пристроїв, за допомогою яких можна отримати доступ до онлайн-сервісу, включаючи комп'ютери, мобільні телефони, смартфони;
- замовник має можливість використовувати онлайн-сервіс.
Відповідь податківців приємно дивує, адже жодних «копій програмного продукту» ДПСУ для застосування звільнення від ПДВ не вимагає.
В ІПК зазначено: якщо ТОВ надається доступ до програмної продукції у вигляді онлайн-сервісів, скориставшись яким замовник отримує, зокрема, право на використання такої програмної продукції, плата за яке не вважається роялті, то надання Товариством такого доступу замовнику розглядається як операція з постачання програмної продукції, яка звільняється від оподаткування ПДВ.
При цьому, надаючи цю ІПК, податківці згадують Узагальнюючу податкову консультацію, затверджену наказом Мінфіну від 31.12.2020 р. № 842.
У ній зазначено: якщо при постачанні результатів комп'ютерного програмування у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів постачальник передає/надає замовнику майнові права інтелектуальної власності (у тому числі, право користування, право відчуження тощо) на такі об'єкти, така операція звільняється від оподаткування ПДВ за п. 261 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ.
При цьому, коли йдеться, наприклад, про платний онлайн-доступ до поштового сервісу чи онлайн-редактора тексту, то ПДВ-пільга є. А от для платного доступу до телевізійної продукції, фільмів, музичних, літературних творів тощо, про ПДВ-пільгу не варто й згадувати.
З введенням ПДВ на електронні послуги нерезидентів все може змінитися
На сьогодні ДПС зосередився вже не на результаті у вигляді копії програмної продукції, а на доступі до онлайн-сервісів як процесі, що оплачується «не роялті». І тут ПДВ-пільга сумнівів не викликає.
Що ж буде далі, які висновки будуть наступними? А вони таки мають змінитися, адже кількість споживачів онлайн-сервісів (як і кількість таких послуг) стрімко зростає. І попит на використання ПДВ-пільг дуже великий.
Крім того, ми всі знаємо про введення ПДВ на електронні послуги в Україні таких світових інформгігантів як Google, Netflix, Booking.com, Apple тощо. Чи зможуть такі нерезиденти скористатися ПДВ-пільгами, про які ми говорили в цій статті, питання наразі відкрите та вимагає чергових роз’яснень від Мінфіну. Тож питання застосування пільги з доступом до онлайн-сервісів через Інтернет (нагадуємо, без отримання копії програмного продукту на гаджетах) наразі має отримати нові висновки та підходи.