Коментар до ІПК ДФС від 01.04.2019 р. №1372/ІПК/20-40-12-04-11
Податківці у ІПК на підставі норм п. 44.1, 46.2 ПКУ, а також п. 2 ст. 6 Закону про бухоблік встановили, що:
- з питань щодо формування витрат у бухобліку необхідно звернутися за роз'ясненнями до Мінфіну;
- при виявлені у фінзвітності помилок платником до ДФС подається уточнююча декларація разом із уточнюючою фінзвітністю за відповідний звітний період;
- нормами ПКУ не передбачено коригування фінрезультату до оподаткування (прибутку або збитку) на різниці – суми витрат, які через відсутність документів не були враховані у складі витрат минулих звітних (податкових) періодів.
Але перед тим як подавати уточнюючу декларацію з прибутку та фінзвітність, потрібно розібратися з обліком витрат за запізненими первинними документами та з'ясувати, чи буде здійснюватися якесь виправлення.
Бухоблік витрат за запізнілими первинними документами
Наразі, як і раніше, згідно з П(С)БО 16 витрати:
- відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань;
- визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Свого часу фахівці Мінфіну у листі від 22.04.2016 р. №31-11410-06-5/11705 вказували наступне. Для визнання витрат, щодо яких на момент складання фінансової звітності не отримано первинних документів від контрагентів, відповідальною особою складається та передається до бухгалтерської служби документ (наприклад, бухгалтерська довідка) із зазначенням розрахункової суми витрат.
До того ж таку ситуацію не можна розглядати як зміну облікових оцінок (п. 3 та 6 П(С)БО 6), оскільки обставини, на яких базувалася оцінка, не змінюються.
А вже з 26.05.2017 року правила включення до витрат сум без наявності первинних документів були запроваджені у п. 2.6 та 2.9 Положення №88.
Якщо правилами документообігу підприємства передбачена можливість відображення господарської операції, щодо якої на момент закінчення складання облікових регістрів бухгалтерського обліку за звітний період від контрагента не отримано первинного документа, підставою для перенесення інформації про таку господарську операцію до облікових регістрів бухгалтерського обліку є належним чином оформлений внутрішній первинний документ (акт), складений посадовою особою, відповідальною за приймання-відпуск товарно-матеріальних цінностей, робіт і послуг.
Господарські операції, наведені у внутрішньому первинному документі (акті), оцінюються в порядку, визначеному П(С)БО чи МСФЗ.
У місяці надходження від контрагента первинного документа щодо господарської операції, інформація про яку в минулих звітних періодах була перенесена до облікових регістрів бухгалтерського обліку згідно з внутрішнім первинним документом (актом), до облікових регістрів бухгалтерського обліку за звітний період переноситься інформація про таку господарську операцію. при цьому її обсяг зазначається шляхом коригування на суму різниці між оцінкою такої господарської операції за внутрішнім первинним документом (актом) та первинним документом, отриманим від контрагента.
Тож наразі відсутність відповідного первинного документа не є причиною невизнання витрат. Але це можливо тільки у разі включення у правила свого документообігу такої можливості.
Якщо у правилах не зазначено такого пункту, то включити до витрат відповідну суму без документального підтвердження не можна.
Відповідно при перевірках податківці у разі наявності такого правила не зможуть зняти витрати з відповідного періоду їх відображення та донарахувати податок на прибуток. До того ж ніяких виправлень у фінзвітності та декларації у разі зазначення в бухдовідці та в акті однакових сум не виникатиме. Якщо ж суми будуть різними, то сума різниці між оцінкою такої господарської операції за внутрішнім первинним документом (актом) та первинним документом, отриманим від контрагента буде обліковуватися у періоді отримання первинного документа від контрагента.
Як достовірно оцінити витрати без первинного документа?
П. 2.6 Положення №88 прямо вказано, що господарські операції, наведені у внутрішньому первинному документі (акті), оцінюються в порядку, визначеному П(С)БО чи МСФЗ. Тому слід звернутися до П(С)БО 16.
А от вимоги щодо визнання витрат визначені П(С)БО 16. Відповідно до п. 6 П(С)БО 16 витрати відображаються в сумі, яка є достовірно оціненою.
За роз’ясненням Мінфіну від 22.04.2016 р. №31-11410-06-5/11705 під достовірною оцінкою суми витрат слід розуміти максимально точну, неупереджену розрахункову суму витрат. Розрахункова сума витрат має ґрунтуватися на актуальній, доступній та надійній інформації.
До джерел такої інформації можуть належати умови договорів; статистична інформація щодо витрат підприємства за попередні періоди; інформація про зміни тарифних ставок; інші джерела, визначені підприємством.
Що з податковим кредитом з ПДВ?
Датою виникнення податкових зобов'язань з ПДВ з постачання послуг, відповідно до п. 187.1 ПКУ, вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
- дата зарахування коштів від замовника на банківський рахунок платника ПДВ як оплата послуг, що підлягають постачанню;
- дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
На наш погляд, датою оформлення документа слід вважати саме дату, на яку виконавець послуг склав акт. Отже, якщо не було передоплати, то податкові зобов'язання з ПДВ виникають за датою оформлення акта наданих послуг або за датою відвантаження товару (фактичного проведення госпоперації).
Відповідно виконавець робіт, як й постачальник товарів має в ці дати нарахувати ПДВ та скласти ПН. Якщо ПН не складена та не зареєстрована або ж її дані не відповідають даним складеної бух довідки,то права на податковий кредит у замовника робіт або покупця товарів не буде. Але покупець має право подати з декларацією скаргу такого контрагента з метою отримання права на податковий кредит. У такому випадку на постачальника чекатиме перевірка.
Податківці у своїх роз’ясненнях розглядають тільки наслідки непідписання замовником відповідного акту робіт. Зокрема, вони вважають, що на дату оформлення акту, в якому він зазначив про відмову у підписанні такого акту замовником, нарахував податкові зобов’язання та склав податкову накладну (за правилом «першої події»), то відкоригувати податкові зобов’язання, нараховані на підставі такої податкової накладної, можливо у разі визнання судом такого акту недійсним шляхом оформлення розрахунку коригування до неї та реєстрації його в Єдиному реєстрі податкових накладних покупцем (замовником).