Чинним бухгалтерським і податковим законодавством конкретно не визначено порядку обліку й оподаткування операцій із сертифікатами.
Проте на практиці загальні підходи до обліку й оподаткування сертифікатів усе-таки виробилися. Такі загальні підходи ми описували в статті «Подарункові сертифікати: облік та оподаткування» в «ДК» №1-2/2019.
В бухгалтерському обліку продаж сертифікатів розглядається для їх продавця як отримання передоплати за товар (але яким буде цей товар, поки що невідомо). Отже, з погляду ПДВ ця дата є першою податковою подією згідно з п. 187.1 ПКУ. А тому на цю дату продавець сертифікатів нараховує податкове зобов'язання з ПДВ, складає податкову накладну. Але в частині номенклатури такої ПН в податківців є окрема думка, про яку ми розкажемо далі.
Позаяк це є отриманням передоплати за товар, то таку передоплату слід відображати проведенням: Д-т 311 К-т 681.
Але на субрахунку 681 облік ведуть за контрагентами. Хоча придбаний сертифікат покупець може передати іншій особі, яка отоварюватиме його у продавця. Тому рекомендується передоплату відображати іншим проведенням: Д-т 311 К-т 69.
Поряд із цим показують нарахування податкового зобов'язання з ПДВ: Д-т 643 К-т 641.
Причому позаяк продаж сертифіката розглядають як отримання передоплати, то байдуже, за більшу чи за меншу суму від номіналу такий сертифікат продано. В обліку показують лише ту суму коштів, яка надійшла.
Надалі покупець сертифікатів може передати їх іншій особі. Така інша особа пред'являє сертифікати продавцеві, і в рахунок цих сертифікатів продавець передає товари.
Продаж товарів відображається продавцем у загальному порядку:
- Д-т 361 К-т 702 – на суму продажу з ПДВ;
- Д-т 702 К-т 643 – зарахування заборгованості за раніше відображеними ПЗ з ПДВ;
- Д-т 702 К-т 791 – дохід від продажу віднесено на фінрезультати;
- Д-т 902 К-т 28 – списано собівартість проданих товарів;
- Д-т 791 К-т 902 – собівартість реалізації віднесено на фінрезультати;
- Д-т 69 (681) К-т 361 – зараховано передоплату в рахунок заборгованості за поставлені товари.
За якою вартістю відображати продані товари?
Очевидно, що за сумою передоплати, тобто за сумою, за якою сертифікати продані. Якщо сертифікати продані зі знижкою 10%, то саме така знижена вартість і буде сумою продажу.
Наприклад, якщо номінал сертифіката 10000 грн, але його продано за 9000 грн, то вартість проданих товарів буде 9000 грн, а не 10000 грн. Тобто загальна сума продажу (Д-т 361 К-т 702) буде на суму 9000 грн.
Як наведені операції впливають на оподаткування податком на прибуток?
Доходи (Д-т 702 К-т 791) і витрати (Д-т 791 К-т 902) будуть показані в момент продажу товару, а не сертифіката. Тому саме в момент продажу товару зазначена операція вплине на фінрезультат до оподаткування, який є основою для розрахунку об'єкта оподаткування податком на прибуток (див. пп. 134.1.1 ПКУ). Причому податкові різниці для цієї ситуації ПКУ не передбачені.
Особливості обліку ПДВ
Вище ми зазначили, що продаж сертифікатів розглядають як отримання передоплати. А тому на цю дату продавець має нарахувати ПЗ з ПДВ, скласти і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну.
В IПК ДПС від 18.05.2020 р. №2082/6/99-00-07-03-02-06/IПК, від 07.09.2020 р. №3743/IПК/99-00-05-06-02-06 (див. «ДК» №40/2020, коментар «ДК») уточнено, що в графі номенклатури товарів зазначають назву сертифіката, а в графі коду УКТ ЗЕД – умовний код такого товару. Позаяк серед умовних кодів немає такого товару, як сертифікат, очевидно, доведеться брати код 00120 «інше».
Податкову накладну виписують на покупця сертифіката, якщо він є платником ПДВ. Якщо покупець є неплатником ПДВ, то має бути виписана ПН на неплатника. Таку ПН реєструють в ЄРПН у загальному порядку.
Що робити на дату продажу (передачі) товарів у рахунок сертифіката?
Одну з можливих відповідей на це запитання знаходимо в IПК ДПС від 18.05.2020 р. №2082/6/99-00-07-03-02-06/IПК. З наведеного в цій IПК випливає, що розрахунок коригування на зміну номенклатури потрібно виписувати до початкової податкової накладної, виписаної на покупця сертифіката. Причому складати податкову накладну на фактичного покупця (отримувача) товарів не треба.
ДПС – про РК на зміну номенклатури
<...> обмін подарункового сертифіката на товари для цілей оподаткування ПДВ буде «другою подією», яка не зумовлює податкових наслідків у частині визначення податкових зобов'язань з ПДВ, незалежно від фактичного отримувача товарів за подарунковим сертифікатом.
На дату фактичного отримання юридичною особою (платником ПДВ) чи кінцевим споживачем (неплатником ПДВ) товарів в обмін на подарунковий сертифікат («друга подія») номенклатура та код товару згідно з УКТ ЗЕД, зазначені у вищевказаній податковій накладній (складеній на дату виникнення «першої події»), виправляються шляхом складання розрахунку коригування до такої податкової накладної [, в якому:
зі знаком «-» зазначаються показники щодо номенклатури та коду згідно з УКТ ЗЕД подарункового сертифіката. При цьому у графі 1 такого розрахунку коригування в обов'язковому порядку вказується №за порядком рядка податкової накладної, що коригується (номенклатура якого анулюється);
зі знаком «+» в окремих рядках зазначаються показники номенклатури товарів/послуг, що додаються (нові товарні позиції), товарів/послуг, які фактично придбаваються за рахунок такого сертифіката. У графі 1 розрахунку коригування таким новим товарним позиціям присвоюються нові чергові порядкові номери рядків, яких не було в податковій накладній, що коригується.
При цьому у розрахунку коригування до податкової накладної зазначається причина коригування – «зміна номенклатури».] <...>
Фактичне отримання юридичною особою №2 товарів в обмін на подарунковий сертифікат («друга подія») не призводить до обов'язку складання Товариством додаткової податкової накладної на юридичну особу №2.
IПК ДПС від 18.05.2020 р. №2082/6/99-00-07-03-02-06/IПК
Але в IПК ДПС від 07.09.2020 р. №3743/IПК/99-00-05-06-02-06 наведена дещо інша процедура виписування ПН:
- на дату продажу сертифіката виписують нову ПН на покупця сертифіката;
- на дату продажу товару виписують ПН на особу, яка отримала товар.
А про коригування початкової податкової накладної на продаж сертифіката в цій останній IПК жодного слова. З чим ми ніяк не можемо погодитися, адже ПН виписується на дату виникнення ПЗ, а вони у продавця виникають лише один раз!
Наша думка така. Нам ближчий підхід, наведений у цій останній IПК – IПК ДПС від 07.09.2020 р. №3743/IПК/99-00-05-06-02-06. Єдине, що там не сказали, що на дату продажу товару слід виписати розрахунок коригування до початкової ПН на продаж сертифіката з кодом причини коригування 103 «повернення товару або авансових платежів», в якому обнулити дані початкової податкової накладної. Тому що фактично покупець сертифіката виступив не як покупець товару, а тільки як його платник. А фактична операція постачання здійснена на користь іншої особи.
Але позаяк чітко в ПКУ цього моменту не визначено, рекомендуємо підприємству отримати з цього питання IПК. Крім того, якщо ціна продажу товарів у рахунок передоплати (сертифіката) виявиться нижчою за ціну придбання товарів, доведеться донарахувати ПЗ на різницю між ціною придбання і продажу, згідно з абзацом 2 п. 188.1 ПКУ, і виписати ПН на цю суму ПЗ.
***
УВАГА!
Тепер ви можете читати бухгалтерські новини від «Дебету-Кредиту» у Telegram та VIBER. Приєднуйтесь і дізнавайтесь найважливіші новини першими!