Форма звітності – загальна чи спрощена?
Норми, що регулюють складання та подання фінзвітності, чітко не передбачають можливості вибору подачі за тією чи іншою формою звітності, адже взагалі не використовується слово «може, «можуть» й т.п. Так, у ч. 3 ст.11 Закону №996 зазначено, що для мікропідприємств, малих підприємств, непідприємницьких товариств і представництв іноземних суб’єктів господарської діяльності, крім тих, що зобов’язані складати фінансову звітність за міжнародними стандартами, встановлюється скорочена за показниками фінансова звітність у складі Балансу та Звіту про фінансові результати. Крім цього, у ч. 3 ст.2 Закону №996 говориться, що суб'єкти підприємницької діяльності, яким відповідно до законодавства надано дозвіл на ведення спрощеного обліку доходів і витрат, ведуть бухгалтерський облік і подають фінансову звітність у порядку, встановленому законодавством про спрощену систему обліку і звітності.
Ані слова про право вибору подачі фінзвітності немає ні у П(С)БО 25, ні у НП(С)БО 1. В останньому просто зазначається як факт, що:
- фінансова звітність складається з: Балансу, Звіту про фінансові результати, Звіту про рух грошових коштів, Звіту про власний капітал і Приміток до фінансової звітності (п.1 розд. ІІ НП(С)БО 1);
- для суб’єктів малого підприємництва і представництв іноземних суб’єктів господарської діяльності встановлюється скорочена за показниками фінансова звітність у складі Балансу і Звіту про фінансові результати, форма і порядок складання яких визначаються П(С)БО 25 (п. 2 розд. ІІ НП(С)БО 1).
Теж саме прослідковується і в Порядку №419 (див. абз. 2, 14, 15 п. 2 Порядку №419).
Більше того, у П(С)БО 25 чітко прописано, що "єдинники" та мікропідприємства подають Спрощений фінзвіт суб’єкта малого підприємництва (форми 1-мс та 2-мс), а малі підприємства подають Фінзвіт суб’єкта малого підприємництва (форми №1-м та №2-м) (п.2 П(С)БО 25). Й тут про право подавати також ані слова.
Що каже Мінфін?
Колись ще у 2015 році Мінфін у листі 08.12.2005 р. №31-20080-2-6/8885 дозволяв застосовувати спрощену систему обліку та звітності поряд з діючою загальною системою, передбаченою законодавством, на вибір суб’єкта малого підприємництва. Втім робив це Мінфін, керуючись п. 4 Указу №727/98, яка безпосередньо й говорила про такий вибір. Однак даний Указ з 01.01.2012 року втратив чинність, адже заміть нього запроцював оновлений ПКУ.
Мінфін же ще у 2011 році змінив свою позицію й зазначив: «Суб’єкти малого підприємництва – юридичні особи, які не відповідають критеріям, визначеним п. 154.6 ПКУ, зобов’язані складати та подавати до відповідних органів фінансову звітність, передбачену для суб’єктів малого підприємництва (форми №1-м та №2-м), щокварталу!» (спільний лист Мінфіну та Держкомстату від 12.04.2011 р. №31-08410-06-5/9545, №04/4-7/214).
У 2014 році Мінфін просто говорить, що якщо впродовж року мікропідприємство стало малим, то замість форм №1-мс і №2-мс воно складає фінзвітність за формами №1-м і №2-м за звітний період, у якому це відбулося, і за подальші періоди поточного (звітного) року (лист Мінфіну від 19.09.2014 р. №31-11410-08-10/24149).
У 2017 році Мінфін заговорив про вибір СГ, щоправда, лише у разі зміни із малого на мікропідприємство й лише у звітному періоді, коли така зміна сталася. А ось із наступного періоду вже мікро має подавати спрощені форми №1-мс та №2-мс. Якщо мале підприємство посеред року стало мікро-, то за звітний період, у якому це відбулося, воно може ще вибирати, як звітувати, – за №1-м, №2-м чи №1-мс, №2-мс, проте з наступного періоду мікро- звітує за спрощеними формами №1-мс, №2-мс (лист Мінфіну від 12.06.2017 р. №35210-07-10/15486).
У 2018 році роз’яснень Мінфіну щодо подачі звітності не було. А мало б бути, адже відповідно до передостаннього абзацу ч. 2 ст. 2 оновленого з 01.01.2018 року Закону №996, якщо підприємство однієї з наведених категорій за показниками річної фінансової звітності протягом двох років поспіль не відповідає наведеним критеріям, воно відноситься до відповідної категорії підприємств. Тобто для того, щоб покинути нинішню категорію, підприємство повинне не менше двох років поспіль відповідати новим критеріям. Тож, наприклад, якщо за підсумками 2017 року підприємство відноситься до малих, втім за результатами 2018 року воно вписується в критерії мікропідприємства, то треба аби таке СГ відповідало критеріям мікропідприємства ще за 2019 рік, й лише з 2020 року воно стає мікропідприємством й відповідно може застосовувати спрощений облік та звітність.
А що говорять податківці?
У самому П(С)БО 25 ще й досі залишилась норма п. 3, яка говорить про подачу звітності у разі втраті статусу малого підприємства протягом звітного року. Тому у ІПК ДФС в Одеськiй областi від 01.08.2018 р. №3343/ІПК/15-32-12-01-04 податківці спираються на неї, даючи відповідь про подачу звітності як раз у такій ситуації, при цьому на початку відповіді, згадуючи оновлений Закон №996.
Так, вони цитують норму п. 3 П(С)БО 25: якщо мале підприємство за результатами діяльності протягом року втратило відповідні ознаки, фінзвіт за звітний період, у якому це відбулося, і подальші періоди поточного (звітного) року воно складає відповідно до НП(С)БО 1.
Однак норми Закону №996 і П(С)БО 25 не мають суперечити між собою. Скоріш за все забули підкоригувати самі норми П(С)БО. Адже норми Закону, звичайно ж, мають більшу силу, ніж накази.
У роз’ясненні, розміщеному у підкатегорії 102.23.02 ресурсу «ЗІР» фахівці ДФСУ зазначили наступне: платниками податку на прибуток – суб’єктами мікропідприємств, малого підприємництва подається разом з квартальною або річною декларацією скорочена за показниками фінансова звітність у складі Балансу і Звіту про фінансові результати (за формами №1-м, №2-м або №1-мс, №2-мс), а решта – проміжну за формами ф. 1 та ф. 2, а річну за формами №№1-5). Теж саме, тільки більш розгорнуто, роз’яснюють й тернопільські податківці.
У листі ДФС у Запорізькій області від 31.03.2017 р. №782/14/08-01-12-03-11 також констатують факт, що неприбуткові установи складають скорочену за показниками фінансову звітність у складі Балансу і Звіту про фінансові результати, адже про них йдеться у ч. 3 ст. 2 Закону №996.
Що кажуть суди?
СГ як суб'єкт малого підприємництва подав скорочену форму звітності – Баланс та Звіт про фінансові результати, тоді як Звіт про рух грошових коштів такий СГ згідно з законодавством не складає і не мав подавати (Рішення Окружного адмінсуду м. Києва від 27.08.2018 р. №826/7391/18).
ВСУ у постанові від 19.09.2018 р. провадження №61-21625св18, справа №235/1523/17-ц зазначає, що ОСББ належить до суб'єктів неприбуткових підприємств, тому його фінансова звітність складається з Балансу (форма №1-мс) і Звіту про фінансові результати (форма №2-мс).
А ВАСУ в ухвалі від 22.11.2016 р. №К/800/9095/16 у справі №808/7920/14 згадує норму пп. 17.1.3 ПКУ, про яку ми вище зазначали, та приходить до висновку, що Закон №996 надає фізичній особі-підприємцю право вести спрощений облік доходів і витрат, при цьому не позбавляє його права вести бухгалтерський облік валових витрат основних фондів, що підлягають амортизації, та витрат на утримання основних засобів.
Висновки
Право вибору суб’єктам господарювання обирати, за якою формою складати і подавати фінзвітність, чинне законодавство не містить. Норми законодавства просто констатують факт:
- мале підприємство подає форми №1-м та №1-мс,
- мікропідприємство подає форми №1-мс та №2-мс,
- решта подають «великий» комплект звітності за формами – №№1-5.
При цьому слід враховувати норму ч. 2 ст. 2 Закону №996, яка говорить, що аби залишити конкретну групу, підприємство має не відповідати її ознакам не менше двох років.
А що буде, якщо ці норми не виконуються?
Відповідальність у разі подання фінзвітності не за тією формою
У абз. 4 ст. 11 Закону №996 вже зазначається, що відповідальність за своєчасне та у повному обсязі подання та оприлюднення фінансової звітності несе уповноважений орган (посадова особа), який здійснює керівництво підприємством, або власник відповідно до законодавства та установчих документів.
Відповідальність за неоприлюднення фінзвітності ми розглядали тут. Але оприлюднювати фінзвітність наразі зобов’язані далеко не всі підприємства. Що ж буде, якщо подати фінзвітність не за тією формою?
Органи статистики можуть накласти штраф згідно з ч. 1 ст. 186-3 КУпАП (штраф у розмірі від 10 до 15 НМДГ – від 170 до 255 грн) за подання фінзвітності не в повному розмірі (лист Держкомстату від 01.11.2001 р. №16-1-67). Цей штраф справедливий для ситуації, коли СГ подав фінзвітність в меншому обсязі, ніж це для нього передбачено, наприклад, коли подали форми №1-мс та №2-мс замість форм №1-м та №2-м, або подали форми №1-м та №2-м замість звичайних форм №1 та №2 (а річну взагалі по формам №№1-5).
Нормою ч. 1 ст.186-3 КУпАП цей же штраф передбачено й за подання фінзвітності не за формою, передбаченою звітно-статистичною документацією. Що до такої документації належить, зазначено у в ч. 5 ст. 8 Закону №2614 «Про державну статистику». І звітність до неї належить, але лише така, форми та інструкції заповнення якої затверджені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної політики у сфері статистики.
Оскільки форми фінзвітності затверджені Мінфіном, то адмінштраф за поданням фінзвітності не за тією формою і у більшому обсязі, ніж треба, тобто у разі подання форм №1-м та №2-м замість №1-мс та №2-мс або ж подання звичайних форм фінзвітності (форми №№1-5) замість форм №1-м та №2-м, не повинен застосовуватися.
А ось штраф передбачений ч. 1 ст. 164-2 КпАП за неподання фінзвітності застосовується виключно до підприємств, пов’язаних з бюджетними коштами, адже його можуть накласти лише органи Держаудитслужби (ст. 234-1 КпАП). А вони мають право складати протоколи про адмінправопорушення тільки стосовно підконтрольних установ і суб’єктів господарювання.
Податківці у підкатегорії 102.25 ресурсу «ЗІР» зазначають, що у разі неподання до ДФС фінансової звітності разом з декларацією (Звітом) як її невід’ємної частини, така податкова звітність не визнається податковою декларацією. А це тягне за собою накладення штрафу в розмірі 170 грн за кожне таке неподання або несвоєчасне подання (ст.120.1 ПКУ). Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке порушення, – тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.
Чи можна розцінювати подання фінзвітності не за тією формою як взагалі неподання фінзвітності й відповідно неподання податкової декларації в цілому, справа суб’єктивна. Податківці у питанні можливості подачі малим підприємством форм №1-м та №2-м за півріччя 2018 року після подання фінзвітності за формами №1 та №2 за 1 квартал 2018 року, просять звернутися до Мінфіну (ІПК ДФС в Одеській області від 01.08.2018 р. №3343/ІПК/15-32-12-01-04).
Вважаємо, що головне, аби був сам факт подання фінзвітності разом із декларацію з податку на прибуток. Втім радимо, аби така фінзвітність була подана не у меншому обсязі, коли бухоблік вівся спрощено й відповідно не були враховані певні показники, адже все це вплинуло на визнання фінрезультату до оподаткування, й відповідно на визначення податку на прибуток, звичайно ж, якщо нормами законодавства передбачено для такого СГ подання у збільшеному обсязі. Тобто вважаємо: якщо мале підприємство за якийсь звітний період подало звичайну звітність за формами №1 та №2, то в наступних періодах може подати «свою» фінзвітність за формами №1-м та №2-м. А ось подати форми №1-мс та №2-мс таке мале підприємство не може.
Більше того, зазначимо, що ВСУ на початку 2018 року висловив наступну позицію: якщо вже СГ отримав квитанцію №2 , то така звітність не може потім бути визнана як неприйнята (ухвала ВСУ від 30.01.2018 р. №К/9901/4511/18 у справі №816/3082/14). Про це ми розповідали тут.
Щоправда, ДФС у цьому питанні й надалі фіскально налаштована, адже роз’яснення у підкатегорії 135.03 ресурсу «ЗІР» залишись без змін: ДФС має право після отримання платником податків другої квитанції про прийняття (реєстрацію) податкової декларації надіслати такому платнику письмове повідомлення про відмову у прийнятті його податкової декларації із зазначенням причин такої відмови.
В такому випадку наші поради наступні:
– якщо фінзвітність була подана не за «своєю» формою, але квитанція №2 за декларацією надійшла, то озброївшись позицією ВСУ треба бути готовим відстоювати факт прийняття декларації.
– якщо ж відмова у прийнятті декларації прийшла відразу, то (п. 49.12 ПКУ):
- або подати нову звітну податкову декларацію із правильною формою фінзвітності (якщо СГ встигне до закінчення граничного строку подання звітності – то без штрафу, а якщо не встигне – тоді доведеться сплатити штраф за запізнення в розмірі 170 грн. А якщо платник податків протягом року вже платив такий штраф – тоді за повторне порушення штраф становитиме 1 020 грн);
- або оскаржити рішення контролюючого органу в порядку, передбаченому ст. 56 ПКУ (тобто подати скаргу до вищого контролюючого органу або звернутися до суду з позовом).