Автомобіль у підприємця–«загальносистемника»: право на витрати та ПК

Серед переліку суб’єктів права власності за ст. 2 та 318 ЦКУ відсутній такий як фізична особа - підприємець. Натомість в цьому переліку є фізичні особи, без уточнення, чи зареєстровані вони підприємцями, чи ні.

Це іноді призводить до цікавих тлумачень податківців.

Наприклад, в індивідуальній консультації від 30.07.2018 р. №3325/Г/99-99-13-01-02-14/ІПК, зважаючи на те, що суб’єктом права власності на автомобіль є фізична особа, а оплата за такий автомобіль надходить з підприємницького рахунку такої фізособи, податківці заявляють, що фактично таким чином здійснюється передача автомобіля від фізичної особи - підприємця у приватну власність фізичної особи. Це роз’яснення не нове, аналогічна думка наводилася і раніше (лист ДФСУ від 17.10.2017 р. №2253/С/99-99-13-01-02-14/ІПК).

Із чим ми, звісно, не можемо погодитися. Адже, незалежно від наявності чи відсутності підприємницького статусу, і власником коштів, що сплачені, і власником придбаного за них автомобіля є одна і та сама фізособа.

Але як такий подвійний статус вплине на оподаткування операцій з автомобілем?

ПДВ при придбанні автомобіля

У вищезазначеній консультації податківці наводять наступний алгоритм оподаткування ПДВ операції з придбання авто (якщо він придбаний у платника ПДВ і проданий платнику ПДВ):

• на підставі відповідним чином складеної та зареєстрованої на підприємця податкової накладної, він включає суму ПДВ до податкового кредиту;
• на дату набуття права приватної власності на такий автомобіль фізичною особою (громадянином) такий підприємець нараховує ПЗ, складає та реєструє ПН як на постачання такого автомобіля неплатнику ПДВ (фізичній особі).

Зважаючи на це, можна зробити висновок: якщо фізособа сплачує за автомобіль не з підприємницького рахунку, то постачальник (якщо він платник ПДВ) складає ПН як на неплатника ПДВ. При цьому фізособа як ФОП не визнає ані податковий кредит, ані податкові зобов’язання.

А от якщо оплата здійснюється з підприємницького рахунку, то, на думку податківців, постачальник складає ПН на підприємця, а той, своєю чергою, включає суму ПДВ до податкового кредиту. Але одночасно, в зв’язку із переходом права власності на авто до фізособи, зобов'язаний визнати ПЗ з ПДВ.

Цю думку можна розвинути далі і сказати, що оскільки від звичайної фізособи ФОП компенсації за переданий у власність автомобіль не отримує, йдеться про безоплатну передачу. Тобто за п. 188.1 ПКУ базою оподаткування при цьому буде ціна придбання такого автомобіля. Але чи варто взагалі говорити про це?

Податківці, з одного боку, зазначають, що право власності на автомобіль може належати лише фізичній особі (а не ФОП), і водночас говорять про перехід права власності від ФОПа до фізичної особи. Та про який перехід права власності може йти мова, якщо це одна і та ж сама особа?

І, якщо вже власником, а отже, і покупцем автомобіля може бути лише фізособа (а не ФОП), то саме із фізособою мав бути укладений договір купівлі-продажу. Саме на фізособу мала бути складена первинна документація на таку операцію. А тому, на нашу думку, незалежно від того, яким чином здійснювалась оплата за автомобіль, право власності на автомобіль від продавця переходить до фізичної особи (не ФОП), і такий продавець повинен був скласти податкову накладну на неплатника ПДВ.

Отже, в цій ситуації жодних «коригуючих» ПЗ з ПДВ підприємець визнавати не повинен. Хоч кошти і сплачуються з його рахунку, податкову накладну він отримати не повинен був, і права на ПК з ПДВ, на нашу думку, в такого підприємця немає. Навіть, якщо потім такий автомобіль підприємець почне використовувати у власній господарській діяльності.

Однак проблема залишається, і пов’язана вона з тим, що, хоча такого суб’єкта права власності, як ФОП, не існує, в податковій накладній передбачено зазначення найменування такого покупця, як фізична особа. І, якщо така фізична особа є підприємцем, реєструється вона платником ПДВ саме як ФОП.

Тому щодо решти витрат на утримання такого автомобіля податківці надають дещо інші роз’яснення.

ПДВ при придбанні автозапчастин та пального

Це питання податківці висвітлили, зокрема, в індивідуальній консультації від 31.07.2018 р. №3331/Г/99-99-13-01-02-14/ІПК. Щодо наявності права на податковий кредит у такого підприємця податківці не заперечують, як і щодо складання податкової накладної саме на ФОП. Однак вимагають в той же час нарахування ПЗ за п. 198.5 ПКУ (через не господарське використання) на суму вартості придбання товарно-матеріальних цінностей або робіт (послуг), пов’язаних з утриманням вантажних автомобілів, зокрема, з їх технічним обслуговуванням і ремонтом. Аналогічної позиції податківці дотримуються і щодо придбаного ФОП пального для такого автомобіля (категория 101.13 «ЗІР»).

Свою позицію податківці ґрунтують на тому, що послуги на утримання ОЗ подвійного призначення не включаються до витрат підприємця (п. 177.5 ПКУ) і відповідно такі витрати, на їхню думку, не є господарською діяльністю.

Якщо погодитися із початком аргументації податківців і все ж таки визнати, що в разі оплати з підприємницького рахунку податкову накладну треба складати саме на ФОП, розглянемо, чи дійсно треба визнавати ПЗ з  ПДВ на таку покупку.

ПКУ має чітке визначення поняття господарської діяльності. За п. 14.1.36 ПКУ господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу.

Отже, якщо підприємець зможе документально підтвердити зв’язок понесених витрат з господарською діяльністю, то нараховувати ПЗ, не потрібно не залежно від того, чи включаються такі витрати до витрат підприємця чи ні.

Тож, за бажанням ФОП зможе скористатися правом на ПК без нарахування «компенсуючих» ПЗ. Але у разі такого підходу необхідно бути готовим оскаржувати свою позицію в судовому порядку. Адже податківці, очевидно, будуть проти такого підходу.

Чи є право на витрати?

Повернемося до права на витрати підприємця. Відповідно до п. 177.2 ПКУ об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

При цьому, виключний перелік витрат які включаються до складу витрат підприємця, які пов’язані з господарською діяльністю наведено у п. 177.4 ПКУ. Окрім цього у пп. 177.4.5 ПКУ наведено перелік витрат, які не включаються до витрат підприємця, зокрема:

• витрати, не пов’язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем;
• документально не підтверджені витрати;
• витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації;
• витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею.

Однак, не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення:

• земельні ділянки;
• об’єкти житлової нерухомості;
• легкові та вантажні автомобілі.

При цьому, не підлягають амортизації та повністю включаються до складу витрат звітного періоду витрати на:

• проведення ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів;
• ліквідацію основних засобів (у частині залишкової вартості).

Отже, оскільки автомобілі визнаються ОЗ подвійного призначення, то вони підприємцем не амортизуються, і, звісно, витрати в сумі їх амортизації підприємець не визнає. Не визнає він і витрат на придбання таких автомобілів. Те саме стосується і витрат на утримання автомобілів. А ось витрати на ремонт (поліпшення) автомобілів – залишаються під питанням. Щодо них ПКУ не робить уточнення, про які ОЗ (подвійного призначення чи ні) йдеться. Та як бачимо з роз’яснень, податківці не погоджуються навіть на такі витрати підприємця.

Чи включається до витрат вартість запчастин для ремонту?

Свою думку на це питання податківці озвучують, наводячи визначення з Правил №550, за яким утриманням транспортного засобу є забезпечення державної реєстрації, дотримання умов безпечності технічного та санітарного стану, проведення обов’язкового технічного контролю, своєчасного виконання технічного обслуговування і ремонту, охорони, передання транспортного засобу та його швидкозношуваних складників на утилізацію або видалення відповідно до законодавства.

Таким чином, ремонт, обслуговування та заміна запчастин автомобіля визначається витратами на його утримання і відповідно не підлягає включенню до витрат підприємця.

Втім, роз’яснення податківців щодо тлумачення ПКУ є різними. І деяким підприємцям може пощастити отримати для себе й лояльну ІПК. Як, наприклад, щодо наступного питання.

Чи включається до витрат вартість пального?

Тут податківці раптом зайшли з іншого боку.

До складу витрат включаються інші витрати, зокрема, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов’язані з транспортуванням продукції (товарів) (п. 177.4.4 ПКУ) та витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг) (п. 177.4.1 ПКУ).

Отже, якщо підприємець здійснює транспортування продукції або надає послуги з перевезення, то він має право включити до складу витрат документально підтверджені витрати палива, що пов’язані з його такою діяльністю.

Це питання на прикладі вантажного автомобіля розглядали податківці у своїй консультації  і дійшли зазначеного вище висновку.

Отже, той ФОП, який отримає ІПК з таким висновком, на підставі ст. 53 ПКУ, зможе її використати без шкідливих для себе наслідків. Але, звісно, на інших платників податків вона не поширюватиметься, тож ті, хто бажає скористатися цими витратами, мають отримати власну податкову консультацію в паперовій чи електронній формі.