Коментоване роз’яснення стосується СГ – продавців, які продають товари поштою на умовах післяплати. Тобто за допомогою поштового оператора надсилають посилки покупцям, які оплачують їх під час отримання.
В Україні діє єдиний національний поштовий оператор – Укрпошта, яка належить державі і є призначеним оператором поштового зв’язку (див. наказ Мінінфраструктури від 14.06.2013 № 405 та ст. 17 Закону від 03.11.2022 № 2722-IX «Про поштовий зв’язок»). Крім Укрпошти, послуги поштового зв’язку можуть надавати інші оператори поштового зв’язку – суб’єкти господарювання державної або приватної власності, що здійснюють діяльність на території України та у встановленому законодавством порядку надають послуги поштового зв’язку, і вони не є призначеним оператором (ст. 1 Закону № 2722).
Питання полягає в тому, хто і коли повинен видати покупцеві розрахунковий документ, а саме фіскальний чек РРО – поштовий оператор чи сам продавець.
Податківці роз’яснюють, що все залежить від того, хто приймає післяплату від покупця: сам поштовий оператор як кур’єр чи третя особа – фінансова компанія. Саме це зумовило те, що торгівля товарами за допомогою «Нової пошти» стала для переважної кількості продавців не такою привабливою. Адже, за типовими договорами, сама «Нова пошта» виступає не як кур’єр, а як експедитор, а оплату за посилки приймає третя сторона.
Поштові оператори та експедиторські служби пропонують різні умови співпраці із суб’єктами господарювання, які бажають вести поштову торгівлю – надсилати товари покупцям у посилках, користуючись послугами поштових операторів. Дізнатися про ці умови можна, зокрема, на інтернет-сайтах поштових операторів. І оскільки не всі поштові оператори працюють на однакових умовах, залежно від цих умов у продавця виникає або не виникає обов’язок видавати покупцю чек РРО.
Звертаємо увагу, що і це роз’яснення, і наш коментар стосуються тільки поштової торгівлі на умовах післяплати. Якщо продавець пересилає покупцеві раніше оплачений товар, то питання щодо застосування РРО виникає на етапі оплати товару, пошта тут не бере участі, і тому таке пересилання товару не є предметом цього роз’яснення.
Варіант А: пошта сама доставляє товар і сама ж приймає післяплату від покупця
Укрпошта і деякі приватні поштові оператори (кур’єрські служби) працюють за такою схемою:
- Поштовий оператор (кур’єр, перевізник) приймає посилку у продавця.
- Він же здійснює перевезення та доставку посилки покупцеві, в тому числі надає кур’єрські послуги (кур’єрська послуга – послуга поштового зв’язку з пересилання поштового відправлення, приймання якого від відправника та/або вручення якого адресату здійснюється поза межами об’єкта поштового зв’язку – ст. 1 Закону № 2722).
- Він же приймає післяплату від покупця і перераховує ці кошти на рахунок продавця.
Головним у цій схемі є те, що поштовий оператор сам доставляє посилку, він же приймає від покупця післяплату і сам перераховує отримані кошти продавцеві. Треті особи тут не залучаються.
Податківці зазначають, що в такому випадку розрахунковий документ – чек РРО – повинна видавати пошта (перевізник, кур’єр), а продавець не зобов’язаний це робити. Це випливає прямо з визначення розрахункової операції у ст. 2 Закону про РРО, а саме: відбувається приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток за місцем реалізації товарів (послуг). Поштовий оператор передає товар покупцеві, і він же приймає від нього готівку чи оплату карткою у місці передання товару.
Маємо визнати, що на це запитання податківці надали правильну і логічну відповідь. Чек видається покупцю одночасно з видачею йому товару, і за таких умов у продавця не виникає жодних проблем ані в обліку доходів від поштової торгівлі, ані щодо виконання норм Закону про захист прав споживачів (зокрема, при визначенні 14-денного строку, протягом якого покупець має право повернути товар).
Варіант Б: за доставку товару відповідає експедитор, а післяплату приймає фінансова компанія
Деякі поштові оператори застосовують іншу схему роботи:
- За доставку товару покупцю відповідає експедитор, який сам не приймає післяплату від покупця, а тільки доставляє йому посилку з товаром – і на цьому його завдання виконано.
- Післяплату від покупця приймає інша особа – банк або небанківська фінансова установа (далі – фінкомпанія), причому часто представник фінкомпанії працює в одному приміщенні з таким експедитором або працівники експедитора (очевидно, на підставі посередницького договору) приймають таку післяплату і надають від імені фінкомпанії покупцям чеки.
- Ця фінкомпанія пересилає отримані кошти продавцю.
Особливість цієї схеми в тому, що послуга доставки товару та послуга отримання післяплати надаються різними особами. При цьому такі особи можуть бути пов’язані між собою, але ситуацію це не змінює.
Податківці роз’яснюють, що оскільки фінкомпанія сама не передає покупцеві товар, то вона і не зобов’язана надавати йому розрахунковий документ на такий товар. Фінкомпанія тільки прийняла від нього кошти, а товар не передавала, і тому розрахункова операція щодо цього товару у неї не виникає. Щодо отриманих коштів така фінкомпанія чек видає. І про це нагадує і ДПС: фінкомпанія зобов’язана видавати фіскальні касові чеки, але не на товар, а на переказ коштів як на окрему операцію. Цього вимагає норма абзацу 1 ст. 3 Закону про РРО.
А експедитор, своєю чергою, не отримує від покупця кошти і тому теж уникає обов’язку видавати йому розрахунковий документ. Податківці доходять висновку, що якщо експедитор та фінкомпанія не зобов’язані видавати покупцеві фіскальні чеки на товар, то це повинен робити сам продавець. Загалом маємо таку картину: експедитор видає покупцю посилку з товаром, фінкомпанія приймає кошти та надає йому фіскальний чек про приймання коштів, а продавець повинен вкласти до посилки фіскальний чек, який підтверджує придбання товару покупцем.
Чи справді продавець зобов’язаний видати чек РРО, якщо він отримує післяплату через фінкомпанію?
Головним законом, який вимагає надавати роздрібним покупцям розрахункові документи, є Закон про захист прав споживачів. Саме він встановлює обов’язок продавця видати покупцеві розрахунковий документ встановленої форми під час продажу товару. При цьому такий документ має бути виданий або створений в електронній формі не пізніше моменту передачі товару – ч. 11 ст. 8 Закону про захист прав споживачів. Слова «не пізніше» буквально означають те, що чек РРО може бути створений як під час передачі товару покупцеві, так і раніше цього моменту. А от пізніше – не може.
Аналогічна вимога міститься у п. 2 ст. 3 Закону про РРО: продавець повинен надавати особі, яка отримує товар, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів в обов’язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції. При цьому пам’ятаємо про те, що ст. 3 Закону про РРО загалом стосується тих СГ, які здійснюють розрахункові операції, про що написано у першому ж абзаці.
Як все це застосувати до поштової торгівлі і коли у продавця виникає розрахункова операція?
Знову повертаємось до визначення розрахункової операції у ст. 2 Закону про РРО і шукаємо там нашу ситуацію, коли продавець формує посилку з товаром, який ще не отримано і не оплачено: «розрахункова операція – приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки – оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця». Тут жодного слова немає про те, що в момент вкладання неоплаченого товару до посилки у продавця виникає розрахункова операція. Отже, під час формування посилки розрахункової операції у продавця немає, як не крути. Немає оплати – немає й розрахункової операції, а отже, не потрібно виконувати вимогу п. 2 ст. 3 Закону про РРО.
Але водночас видати покупцю розрахунковий документ вимагає Закон про захист прав споживачів, причому не пізніше передачі товару покупцю, яка відбудеться тільки тоді, коли експедитор вручить йому посилку. Закон про захист прав споживачів не пов’язує обов’язок видати чек з фактом «приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток» і т. д. Передав товар покупцю – не пізніше цього видай йому і чек. Єдиним способом для продавця виконати цю вимогу при поштовій торгівлі є вкладання чека РРО до посилки під час її формування.
Чому так сталося, що не можна виконати вимоги Закону про захист прав споживачів, не виходячи за рамки Закону про РРО, адже продавець змушений формувати чек без наявності розрахункової операції? Причина саме в тому, що операція з передання посилки покупцю та операція з приймання від нього оплати були розділені між різними особами, кожна з яких не зобов’язана видавати чек покупцю. Через це продавець виявився заручником такої схеми надання послуг з доставки поштових відправлень. Новий Закон про захист прав споживачів від 10.06.2023 № 3153-IX, який був прийнятий на заміну діючому, але ще не набрав чинності, теж не вирішує цю проблему.
Які ще проблеми виникають у продавця, який вкладає чеки РРО до посилок під час їх формування?
Внаслідок того, що продавець завчасно формує чеки РРО – тоді, коли він тільки вкладає товар до посилки, у нього через РРО будуть зареєстровані такі операції, які фактично ще не відбулися, адже товар ще не вручений покупцю, оплату ще не отримано і невідомо, чи буде її отримано взагалі.
До речі, відповідно до ст. 704 ЦКУ, на яку також посилаються автори роз’яснення, договір роздрібної купівлі-продажу з умовою про доставку товару покупцеві є виконаним з моменту вручення товару саме покупцеві (а не пошті чи експедитору!). Отже, в момент формування посилки цей договір ще не виконаний, товар покупцеві не вручений, але продавець вже зобов’язаний сформувати чек РРО. А якщо пошта чи експедитор загублять або зіпсують посилку? Товар до покупця навіть не доїхав, а чек РРО вже зареєстрований.
Також виникає питання про те, з якої дати продавцю рахувати 14-денний строк для обміну товару належної якості. Відповідно до ст. 9 Закону про захист прав споживачів споживач має право на обмін товару належної якості протягом чотирнадцяти днів, не рахуючи дня купівлі, якщо триваліший строк не оголошений продавцем. Зазвичай цей строк рахують від дати чека РРО – адже саме на цю дату покупець отримував товар. А тепер доведеться рахувати ці 14 днів не за чеком, а за датою вручення товару покупцеві, яку можна буде дізнатися лише зі звітів експедитора та фінкомпанії. Тобто якщо покупець захоче повернути товар, продавцю потрібно буде шукати його посилку у цих звітах, замість того, щоб просто подивитися на дату чека.
А як вести облік доходів? Юридичні особи, які ведуть бухоблік, будуть змушені визнавати доходи та податкові зобов’язання з ПДВ раніше, ніж був виконаний договір і товар фактично переданий покупцеві, а саме за датою завчасного чека РРО. У ФОПів дата отримання доходу у грошовій формі теж не збігатиметься з датами чеків. Виникає також потреба реєстрації через РРО повернень тих посилок, які не були отримані покупцями, а у юросіб – ще й коригування доходів та витрат в бухобліку на вартість таких повернень.
Таблиця
Бухоблік поштової торгівлі у юридичних осіб за умови реєстрації чека РРО на дату формування посилки
* На рахунку 333 обліковуватимуться посилки, до яких було вкладено чеки РРО під час їх формування – протягом всього періоду з дати реєстрації чека по дату отримання коштів від фінкомпанії.
Додатково податківці – автори роз’яснення зауважили, що «при формуванні чека має бути зазначений вид оплати в кредит або відстрочення оплати (залежно від організаційно-правової форми платника податків) та зазначена форма оплати – безготівкова». Але Положення про форму та зміст розрахункових документів № 13 говорить дещо інше:
- у рядку 14 зазначається вид операції, зокрема операція з приймання коштів з рахунку покупця, наприклад: «Оплата», «Продаж» тощо або операція з видачі коштів на рахунок покупця, наприклад: «Повернення», «Видача» тощо (див. роз’яснення тут). У разі формування чека при відправленні посилки тут можна зазначити хіба що «Продаж»;
- у рядку 19 – форма оплати (готівкою, електронним платіжним засобом, у кредит тощо), сума коштів за цією формою оплати та валюта операції. Рядок 19 повторюється відповідно до кількості різних форм оплати. У разі здійснення оплати лише в готівковій формі дозволяється не друкувати цей рядок. У разі формування чека при відправленні посилки тут буде форма «у кредит».
Тому незрозуміло, яким чином пов’язана форма оплати – кредит або відстрочення оплати з організаційно-правовою формою платника податків.
Але це ще не все! Виявилося, що чим глибше податківці вивчають цю схему, тим більше проблем матимуть ті, хто за нею працює.
ФОПи не можуть отримувати готівкову виручку від поштових операторів та фінкомпаній
У коментованому роз’яснені було згадано про таку поширену практику серед ФОПів, коли вони укладають договори з поштовими операторами або фінкомпаніями про те, що вони отримуватимуть післяплату за надіслані товари у готівковій формі. Але проблема в тому, що такі договори часто призначені тільки для фізичних осіб, які не є суб’єктами господарювання. Наприклад, якщо людина продає особисті речі і пересилає їх поштою.
Поштові оператори та фінкомпанії працюють із продавцями на підставі публічних договорів приєднання (ст. 634 ЦКУ), тобто продавець товарів може тільки приєднатися до цього договору і не може змінити його умови. І от, на практиці, оператори та фінкомпанії використовують різні договори для фізичних осіб та для суб’єктів господарювання. У договорах, що призначені для продавців – фізичних осіб, передбачено можливість отримання післяплати готівкою або на поточний рахунок, а у договорах, що призначені для бізнесу (ФОПів та юросіб), передбачено зарахування післяплати тільки на поточний рахунок.
Податківці нагадують, що суб’єкти господарювання (насамперед це стосується ФОПів) повинні обирати «правильний» вид договорів і не можуть отримувати готівкову виручку за договором, який вони уклали не як ФОП, а як фізична особа. Від себе додамо, що тут є ризик того, що під час перевірки контролери можуть розцінити таку готівку як дохід фізособи і оподаткувати її ПДФО за ставкою 18% і військовим збором за ставкою 1,5%.