ІПК ДПСУ від 30.11.2020 р. № 4886/ІПК/99-00-05-05-02-06

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ
ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 30.11.2020 р. №4886/ІПК/99-00-05-05-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо оподаткування податком на прибуток підприємств, ПДВ сум винагороди у грошовій формі (бонуси), отриманої від нерезидента, та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Платник податків запитує:

1. Чи викають податкові зобов’язання у покупця-резидента при отриманні від продавця-нерезидента винагороди в грошовій формі (бонуса) на таку суму? Яка саме та за якою базою оподаткування?

2. Як буде оподатковуватись така грошова винагорода у випадку встановлення сторонами договору, що покупець заохочується сумою бонусу безоплатно?

Згідно із п.п. 14.1.108 п. 14.1 ст. 14 Кодексу маркетингові послуги (маркетинг) – послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків.

До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).

Одним із методів просування товарів постачальника на ринку є сплата мотиваційних виплат (премій, бонусів, інших заохочень) на користь дистриб’юторів (організацій, які придбавають товари у постачальника та здійснюють їх збут).

Такі виплати є винагородою за досягнення певних економічних показників дистриб’юторами у межах своєї основної діяльності.

Досягнення таких показників обґрунтовано сприяє пожвавленню збуту товарів постачальника, стимулює просування товарів каналами дистрибуції.

Оскільки мотиваційні виплати (премії, бонуси, інші заохочення) спрямовуються на стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), такі витрати можуть бути віднесені до маркетингових послуг.

Щодо оподаткування податком на прибуток підприємств  (питання 1, 2)

Відповідно до п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.

Для обрахунку об’єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (п. 44.2 ст. 44 Кодексу).

Сума бонусів в грошовій формі, отриманих від постачальника – нерезидента, відображається при формуванні фінансового результату до оподаткування у складі доходу за правилами бухгалтерського обліку.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16 липня 1999 року №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон N 996).

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (п. 2 ст. 6 Закону №996).

Відповідно до п.п. 140.5.5¹ п. 140.5 ст. 140 Кодексу фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім операцій, визнаних контрольованими відповідно до ст. 39 цього Кодексу), реалізованих на користь: нерезидентів, зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до п.п. 39.2.1.2 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 цього Кодексу.

Перелік держав (територій), які відповідають категоріям, установленим п.п. 39.2.1.2 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, затверджений постановою Кабінету міністрів України від 27 грудня 2017 року №1045 (далі – Перелік №1045);

нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до п.п. «г» п.п. 39.2.1.1 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 цього Кодексу, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи.

Перелік організаційно-правових форм нерезидентів, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи, затверджений постановою Кабінету міністрів України від 04 липня 2017 року №480 (далі – Перелік №480).

Згідно із п.п. 39.2.1.7 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1 (крім операцій, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні) і 39.2.1.5 цього підпункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:

• річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;
• обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Вимоги цього підпункту не застосовуються платником податку, якщо операція не є контрольованою та сума таких доходів підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої ст. 39 цього Кодексу, але без подання звіту.

При цьому, якщо ціна реалізації товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг є нижчою за ціну, визначену відповідно до принципу «витягнутої руки», встановленого ст. 39 цього Кодексу, коригування фінансового результату до оподаткування здійснюється на розмір різниці між вартістю, визначеною виходячи з рівня ціни, визначеної за принципом «витягнутої руки», та вартістю реалізації.

Норми цього підпункту застосовуються за результатами податкового (звітного) року.

Отже, якщо нерезидент зареєстрований у державі (на території), включеній до Переліку №1044, або він має організаційно-правову форму з Переліку №480, то резидент, який надає маркетингові послуги такому нерезиденту, за результатами податкового (звітного) року має збільшити фінансовий результат на суму 30 відсотків вартості таких послуг за умови, що така операція не підпадає під визначення контрольованої.

Враховуючи те, що зміни до п. 140.5 ст. 140 Кодексу набули чинності 23 травня 2020 року, то збільшення фінансового результату до оподаткування відповідно до п.п. 140.5.5¹ п. 140.5 ст. 140 Кодексу визначається за результатами податкового (звітного) 2020 року щодо операцій, здійснених після 22 травня 2020 року.

Щодо оподаткування податком на додану вартість (питання 1, 2)

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Згідно з підпунктами «а» і «б» п. 185.1 ст. 185 розділу V Кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до ст. 186 розділу V Кодексу розташоване на митній території України, у тому числі операції з безоплатної передачі.

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (п.п. 14.1.185 п. 14.1 ст. 14 розділу I Кодексу).

Підпунктом 14.1.108 п. 14.1 ст. 14 розділу І Кодексу маркетингові послуги (маркетинг) – це послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків.

До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги);

Слід зазначити, що об’єктом оподаткування ПДВ є операції платника ПДВ з постачання послуг, а не отримання грошових коштів.

Пунктами 186.2 – 186.4 ст. 186 розділу V Кодексу визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається залежно від місця реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг або від місця фактичного надання відповідних послуг.

Місцем постачання послуг, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2 і 186.3 ст. 186 розділу V Кодексу, є місце реєстрації постачальника (п. 186.4 ст. 186 розділу V Кодексу).

Отже, порядок оподаткування ПДВ операцій з постачання зазначених у зверненні послуг безпосередньо залежить від місця їх постачання.

Згідно з п. 188.1 ст. 188 розділу V Кодексу база оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) встановлено ст.ст. 187, 198 і 201 розділу V Кодексу.

Враховуючи викладене та оскільки мотиваційні та стимулюючі виплати (премії, бонуси, інші заохочення), які сплачуються постачальником продукції (робіт, послуг), спрямовуються на стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), такі виплати визнаються як оплата вартості маркетингових послуг.

Отже, у розглянутій ситуації виплата нерезидентом грошової винагороди у формі бонуса резиденту (платнику ПДВ) розцінюється як компенсація (оплата) вартості маркетингових послуг, що надаються резидентом (платником ПДВ) нерезиденту, операція з постачання яких є об’єктом оподаткування ПДВ та оподатковується за ставкою 20 відсотків.

У резидента (платника ПДВ) при отриманні від нерезидента грошової винагороди у формі бонуса виникають податкові зобов’язання з ПДВ на суму такої винагороди.

Базою оподаткування ПДВ відповідно до п. 188.1 ст. 188 розділу V Кодексу, буде сума отриманої винагороди (сума бонусу).

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.