Гарантійний внесок у 20% орендної плати?
Чи включається при розрахунку МПЗ сума здійсненого гарантійного внеску, який підлягає перерахуванню як винагорода оператору, а також сума реєстраційного внеску за участь в онлайн-аукціоні щодо земельних торгів, до 20% витрат на сплату суборенди за віднесені до сільськогосподарських угідь земельні ділянки, орендодавцями яких є юридичні особи, та/або які перебувають у державній чи комунальній власності?
Відповідь на це запитання наведено в ІПК ДПСУ від 27.12.2024 №5939/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК.
Тож сплачений орендарями, суборендарями гарантійний, реєстраційний внесок не враховується при розрахунку МПЗ. Обґрунтовується це таким чином.
Згідно з ч. 5 ст. 135 Земельного кодексу витрати (видатки), здійснені на підготовку лота для продажу на земельних торгах (крім випадків продажу на земельних торгах земельних ділянок приватної власності), відшкодовуються переможцем земельних торгів у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до ч. 8 ст. 135 Земельного кодексу реєстраційний та гарантійний внески сплачуються особою, яка бажає взяти участь у земельних торгах, на відкриті у банку окремі рахунки оператора електронного майданчика, з якого така особа бажає взяти участь у земельних торгах.
Нормами ч. 9 ст. 135 Земельного кодексу встановлено, що сплачені суми реєстраційних внесків поверненню не підлягають, крім випадку, встановленого ч. 3 ст. 138 Земельного кодексу.
Гарантійний внесок, сплачений переможцем земельних торгів до початку торгів (за вирахуванням винагороди оператора електронного майданчика, через який учасник став переможцем електронних земельних торгів), зараховується до ціни продажу лота (ч. 21 ст. 137 Земельного кодексу).
Ціною лота на земельних торгах є ціна продажу земельної ділянки, прав емфітевзису, суперфіцію та розмір орендної (суборендної) плати за користування земельною ділянкою (ч. 3 ст. 136 Земельного кодексу).
Таким чином, до 20% витрат на суборенду земельних ділянок сільськогосподарського призначення, орендодавцями яких є юридичні особи та/або які перебувають у державній чи комунальній власності, включається сума сплаченої орендної (суборендної) плати в межах нарахованої суми суборенди за звітний період відповідно до договору.
Відповідно до ст. 297-1 ПКУ включення інших податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок, зокрема реєстраційного та гарантійного внесків, не передбачено для врахування у зменшення МПЗ.
МПЗ за ділянки на території активних БД, де є держінформресурси
Чи нараховувати МПЗ на земельні ділянки, які розташовані на території активних бойових дій, де функціонують державні електронні інформаційні ресурси?
Читаємо відповідь в ІПК ДПСУ від 24.12.2024 №5853/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК (подібну відповідь містить й ІПК ДПСУ від 26.11.2024 №5439/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК).
Згідно з нормами п. 38-1.2 ПКУ МПЗ не визначається за період, за який не визначається плата за землю або ЄП групи 4, щодо земельних ділянок, земельних часток (паїв):
- за які не нараховувалися та не сплачувалися плата за землю або ЄП групи 4,
- що перебувають у консервації, або
- забруднені вибухонебезпечними предметами, або
- щодо яких прийнято рішення про надання податкових пільг зі сплати місцевих податків та/або зборів на підставі заяв платників податків про визнання земельних ділянок непридатними для використання у зв'язку з потенційною загрозою їх забруднення вибухонебезпечними предметами.
Таким чином, серед іншого, якщо за земельну ділянку не сплачується плата за землю, МПЗ щодо такої ділянки не визначається. Виходить, якщо за земельні ділянки, які розташовані на території активних бойових дій, де функціонують державні електронні інформаційні ресурси, не сплачується плата за землю, то й МПЗ не визначається.
Тож поставимо запитання: чи сплачується плата за землю за такі земельні ділянки?
Згідно з абз. 2 п. 69.14 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ починаючи з 1 січня 2023 року за земельні ділянки (земельні частки (паї), що розташовані на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України, які включені до Переліку №309, плата за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності) не нараховується та не сплачується за період з першого числа місяця, в якому було визначено щодо відповідних територій дату початку активних бойових дій або тимчасової окупації, до останнього числа місяця, в якому було завершено активні бойові дії або тимчасова окупація на відповідній території.
Постановою №485, яка набрала чинності 03 травня 2024 року, встановлено, що для цілей оподаткування території активних бойових дій – це включені до Переліку №309:
- території активних бойових дій та
- території активних бойових дій, на яких функціонують державні електронні інформаційні ресурси.
Отже, як зазначила ДПСУ, підрозділ 3 «Території активних бойових дій, на яких функціонують державні електронні інформаційні ресурси» розділу I Переліку №309 для потреб оподаткування, зокрема для абз. 2 п. 69.14 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ, застосовується з 01.05.2024 до останнього числа місяця, у якому завершено активні бойові дії.
Причому ДПСУ зазначає, що для потреб оподаткування норми абз. 2 п. 69.14 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ не поширюються на земельні ділянки, земельні частки (паї), які розташовувалися на територіях, що включені до підрозділу 3 розділу І Переліку №309, в період до квітня 2024 р. включно.
Таким чином, якщо земельні ділянки платника податку протягом 2024 року розташовувалися на території, зазначеній у підрозділі 3 «Території активних бойових дій, на яких функціонують державні електронні інформаційні ресурси» розділу I Переліку №309, то МПЗ, на думку ДПС, потрібно нараховувати за період з січня по квітень 2024 р. і не нараховувати в період з травня по грудень 2024 р.
На наш погляд, висновок податкової служби є помилковим, адже в абз. 2 п. 69.14 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ немає жодних уточнень щодо залежності сплати податку від наявності чи відсутності державних електронних інформаційних ресурсів. Там йдеться лише про території активних бойових дій. Тож якщо ділянка розташована на такій території, незалежно від того, є там подібні ресурси чи ні, податок сплаті не підлягає. А якщо він не підлягає сплаті, то й МПЗ не нараховується. Але оскільки податкова служба таку думку висловила, її треба мати на увазі.
Чи враховувати ПДФО і ВЗ, утримані у грудні 2023 р., а сплачені у 2024 р., при розрахунку МПЗ за 2024 рік?
ТОВ на ЄП групи 4 орендує у фізосіб земельні ділянки, право оренди зареєстровано у Держреєстрі. Відповідно до умов договорів оренди ТОВ зобов’язано щороку виплачувати орендну плату до 31 грудня поточного року. Однак нараховану у грудні 2023 року орендну плату виплачено у січні 2024 року, а отже, утримані ПДФО і ВЗ також було сплачено до бюджету у січні. Чи можна врахувати такі ПДФО і ВЗ при визначенні МПЗ за 2024 рік?
Відповідь на це запитання міститься в ІПК ДПСУ від 16.12.2024 №5723/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК.
За нормами п. 297-1.5 ПКУ для платників ЄП групи 4 (юросіб) різниця між сумою загального МПЗ та загальною сумою сплачених податків, зборів тощо обчислюється шляхом віднімання від загального МПЗ загальної суми сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів тощо.
До суми таких сплачених податків відноситься, серед іншого, ПДФО та ВЗ з доходів за договорами оренди, суборенди, емфітевзису земельних ділянок сільгосппризначення.
Причому у сумі сплачених податків, зборів тощо не враховуються помилково та/або надміру сплачені у податковому (звітному) році суми податків, зборів, платежів.
Зокрема, надміру сплачені грошові зобов'язання – суми коштів, які на певну дату зараховані до відповідного бюджету або на єдиний рахунок понад нараховані суми грошових зобов'язань, граничний строк сплати яких настав на таку дату (пп. 14.1.115 ПКУ).
Відповідно до пп. 168.1.5. ПКУ, якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені ПКУ для місячного податкового періоду.
На цій підставі ДПСУ виснувала, що у розрахунок загального МПЗ суми ПДФО та ВЗ враховуються у періоді, в якому вони фактично сплачені, у разі якщо такі кошти не є надміру або помилково сплаченими. Отже, якщо суми ПДФО та ВЗ з доходів орендодавця за 2023 рік фактично були сплачені у 2024 році, то такі суми враховуватимуться при визначенні МПЗ за 2024 рік.
Чи включати ПДФО та ВЗ з виплат голові ФГ до розрахунку МПЗ?
Голова ФГ, яке є юрособою на ЄП групи 4, працює у ФГ на підставі статуту, а не трудового договору. ФГ виплатило голові дохід пропорційно до його трудовій участі у господарстві. Чи можна ПДФО та ВЗ, утримані з такого доходу, врахувати при визначенні МПЗ?
Відповідь на це запитання намагалися дати в ІПК ДПСУ від 25.11.2024 №5416/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК.
Там зазначили, що при визначенні МПЗ згідно з п. 297-1.2 ПКУ враховуються, серед іншого, ПДФО та ВЗ з доходів фізичних осіб, які перебувають з платником єдиного податку другої групи у трудових або цивільно-правових відносинах (крім доходів, сплачених за придбання товарів у фізичних осіб).
Далі в ІПК зазначили, що відповідно до частини першої ст. 27 Закону про ФГ трудові відносини у фермерському господарстві базуються на основі праці його членів. У разі виробничої потреби фермерське господарство має право залучати до роботи в ньому інших громадян за трудовим договором (контрактом).
Трудові відносини членів фермерського господарства регулюються Статутом, а осіб, залучених до роботи за трудовим договором (контрактом), – законодавством України про працю (абзац перший частини другої ст. 27 Закону про ФГ).
Після цього в ІПК підсумували, що кожен конкретний випадок має розглядатись з урахуванням всіх суттєвих обставин та первинних документів.
Тобто після аналізу нормативних документів в ІПК так і не надали відповідь.
Хоча відповідь є очевидною.
Як зазначено у запитанні, що його поставили ДПСУ, голова ФГ працює у ФГ на підставі статуту ФГ і не є найманим працівником. Тобто як голова він діє на підставі членства у ФГ, а не за трудовим договором і не за цивільно-правовим договором.
До речі, цивільно-правовий договір укладається, коли одна сторона (виконавець) виконує певну роботу або надає послуги іншій стороні (замовнику) без трудових відносин. У випадку голови фермерського господарства це не підходить, бо він не виконує роботу за завданням господарства, а є його учасником і керує ним.
Згідно з нормами Закону про ФГ голова фермерського господарства є його членом, а члени фермерського господарства не укладають трудові договори (контракти) з господарством, оскільки їхня діяльність ґрунтується на членстві та спільній праці.
З наведеного випливає, що ПДФО та ВЗ з доходу такого голови не враховуються при визначенні МПЗ, тому що голова не перебуває з ФГ ані в трудових, ані в цивільно-правових відносинах.
Але зазначимо, що трапляються ситуації, коли голова ФГ оформлений у господарстві трудовим чи цивільно-правовим договором. У такому разі ПДФО та ВЗ, утримані з виплачуваного доходу такому голові, враховуватимуться при визначенні МПЗ.
ПДФО та ВЗ з дивідендів, виплачених засновнику, що перебуває у трудових відносинах з підприємством
Чи можна підприємству на ЄП групи 4 включити до розрахунку МПЗ суми ПДФО та ВЗ у 2024 році, що були утримані при виплаті дивідендів засновнику, який перебуває у трудових відносинах з підприємством (дивіденди нараховані за 2020, 2021, 2022 роки, а виплачені у 2024 році з перерахованими податками у 2024 році)?
Відповідь на подібне запитання, але щодо виплат у 2023 році, наведене в ІПК ДПСУ від 20.05.2024 №2786/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК.
Згідно з п. 297-1.5 ПКУ загальна сума МПЗ зменшується на суму сплачених податків, зборів тощо, до яких відносяться, серед іншого, ПДФО та ВЗ з доходів фізосіб, які перебувають з платником податку у трудових або цивільно-правових відносинах (крім доходів, сплачених за придбання товарів у фізичних осіб).
Тож якщо засновник перебуває у трудових відносинах з підприємством, сума утриманих з дивідендів і перерахованих до бюджету ПДФО та ВЗ може враховуватися для цілей розрахунку МПЗ.
Звідси випливає й інший висновок: якщо засновник не перебуває у трудових або цивільно-правових відносинах з підприємством, то суми ПДФО та ВЗ не враховуються для цілей розрахунку МПЗ.
ЄП за IV квартал 2023 р. сплачено у грудні 2023 року та у 2024 році
Підприємство – платник ЄП групи 4 ЄП за IV квартал 2023 року сплатило частково у грудні 2023 р. та частково у І кварталі 2024 року. В якому році враховувати сплачений ЄП групи 4 у розрахунку МПЗ?
Відповідь на подібне запитання читаємо в ІПК ДПСУ від 20.05.2024 №2786/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК.
ДПСУ відповіла, що в разі сплати єдиного податку четвертої групи за IV квартал 2023 року:
- у IV кварталі 2023 року, у т. ч. у грудні 2023 року (нарахування здійснюються у І кварталі 2024 року), суми сплаченого податку враховуються при визначенні МПЗ за 2024 рік;
- у І кварталі 2024 року – суми сплаченого податку враховуються при визначенні МПЗ за 2024 рік.
Така відповідь є досить позитивною для платників. Хоча вона й не зовсім вкладається в норми ПКУ, якщо їх сприймати буквально. І ось чому.
У пункті 297-1.2 ПКУ сказано, що загальна сума МПЗ зменшується на суму податків, зборів тощо, сплачених протягом податкового (звітного) року. Причому у сумі сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок не враховуються помилково та/або надміру сплачені у податковому (звітному) році суми податків, зборів, платежів.
А надміру сплачені грошові зобов'язання – суми коштів, які на певну дату зараховані до відповідного бюджету або на єдиний рахунок понад нараховані суми грошових зобов'язань, граничний строк сплати яких настав на таку дату (пп. 14.1.115 ПКУ).
Наведені норми можна розуміти таким чином, що до розрахунку відповідного звітного року можуть потрапити тільки ті суми податків, зборів, які сплачені у звітному році і строк оплати яких припадає на такий рік. А строк оплати ЄП групи 4 за IV квартал – протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) кварталу (див. пп. 295.9.2 ПКУ). Тобто ЄП групи 4 за IV квартал треба сплатити протягом 30 календарних днів січня.
Тож до розрахунку МПЗ за 2024 рік може бути віднесено суму сплаченого у січні 2024 року ЄП групи 4 за IV квартал 2023 року. Якщо ж таку суму сплачено у грудні 2023 року, вона фактично не потрапляє ані до розрахунку МПЗ за 2023 рік, ані до розрахунку за 2024 рік.
Звісно, що подібний висновок є несправедливим, тому навряд чи він влаштує платників. У цьому сенсі висновок з ІПК є справедливим. Але ж для уникнення непорозумінь з податковими органами кожному платнику, який потрапив у подібну ситуацію, може бути доречним отримати власну ІПК.