Дуже багато бухгалтерів стикаються при оренді офісного приміщення з питанням, чи є право на податковий кредит з ПДВ при компенсації витрат на оплату комунальних послуг орендодавцю.
У 2016 році податківці в своїх роз’ясненнях вказували на таке. Оподаткування ПДВ суми такої компенсації залежить від того, як вона оформлена:
- якщо компенсацію включено до складу орендної плати, то вона вважається складовою вартості орендних послуг, а отже, оподатковується ПДВ. Тому, орендар отримує за нею право на ПК з ПДВ;
- якщо компенсація сплачується як окрема сума, а сума орендної плати за договором у собі її не містить, то така компенсація не входить до вартості наданих послуг, а отже, ПДВ не оподатковується. Відповідно, у орендаря права на ПК з ПДВ у зв’язку із її оплатою немає.
Таке роз’яснення було неоднозначно сприйняте у суспільстві. Адже до березня 2016 року позиція ДФСУ була іншою: якщо орендар відшкодовує податок на нерухоме майно, земельний податок, комунальні платежі орендодавцю згідно з умовами договору оренди житлового/нежитлового приміщення, то таке відшкодування вважається частиною оплати вартості послуг оренди, є складовою частиною операції з постачання послуг (незалежно від того, що зазначено у договорі), а тому є об'єктом оподаткування ПДВ. Це зазначено, наприклад, у листах ДФС від 09.09.2014 р. №3120/6/99-99-19-02-02-15, від 21.10.2015 р. №22216/6/99-99-19-03-02-15, від 02.10.2015 р. №15108/10/26-15-15-01-09, а також у відповідях на запитання в "ЗІР".
Це питання навіть було доведено до рівня Громадської ради при ДФС. Нагадаємо, що Громадська рада при ДФСУ у листі від 02.06.2016 р. №187 просила відликати відповідні листи ДФС на цю тему, оскільки вони свідчать про неоднозначне тлумачення ДФС України норм Податкового кодексу України, про маніпулювання нормами чинного законодавства через кардинальну зміну своєї офіційної позиції.
І ось з’явилось нове роз’яснення від податківців, наведено у листі від 04.08.2016 р. № 26595/7/99-99-15-03-02-17. І судячи з нього, ДФСУ пропонує третій, інший підхід до оподаткування таких операцій!
На думку податківців, яку наведено у цьому листі, порядок оподаткування ПДВ залежатиме від того, включено пункт щодо компенсації в умови договору оренди або укладено окремий договір щодо відшкодування.
Тобто, якщо орендодавець та орендар домовилися про таку компенсацію в договорі оренди (навіть як окрему суму, яка не входить до орендної плати), то податківці вважатимуть таку компенсацію складовою орендної плати!
А якщо орендодавець та орендар укладуть окремий договір про таку компенсацію, ось тоді вона не буде оподатковуватися ПДВ, оскільки у складі орендної плати не розглядатиметься.
1. Якщо орендар самостійно не укладає договори на споживання комунальних послуг та енергоносіїв з їх безпосередніми постачальниками, а здійснює відшкодування (компенсацію) орендодавцю витрат на їх оплату. При цьому в договорі оренди визначено порядок розрахунку вартості спожитих орендарем комунальних послуг та енергоносіїв та їх оплати (відшкодування, компенсації).
Тоді питання оподаткування ПДВ буде залежити від статуса орендодавця:
• якщо орендодавцем є бюджетна установа, то кошти, що отримуються від орендаря у вигляді відшкодування (компенсації) витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та енергоносії, не включаються орендодавцем до бази оподаткування податком на додану вартість.
• якщо орендодавцем є небюджетна установа, то кошти, що отримуються від орендаря як відшкодування (компенсація) будь-яких (!!!) витрат, передбачених договором оренди, включаються орендодавцем до бази оподаткування та оподатковуються ПДВ у загальновстановленому порядку, оскільки є складовою частиною операцій з постачання послуг при наданні в оренду рухомого/нерухомого майна.
2. Якщо між орендодавцем та орендарем укладено договори про надання орендарем компенсації витрат, які не включаються орендодавцем до складу орендної плати, а підлягають окремій оплаті (відшкодуванню, компенсації), зокрема за спожиті орендарем комунальні послуги та енергоносії.
У такому разі суми коштів, сплачених (відшкодованих, компенсованих) за такими договорами, не включаються орендодавцем до бази оподаткування послуги з оренди нерухомого майна, оскільки є окремими самостійними операціями з постачання відповідних товарів (пп. 14.1.191 ПКУ, електрична та теплова енергія, газ, пар, вода, повітря, охолоджене чи кондиційоване, віднесені до категорії товарів) чи послуг та розглядаються як окремий об’єкт оподаткування.
Тобто, якщо компенсація сплачується за такими окремими договорами у вартості витрат на оплату комунальних послуг, або інших витрат із придбання товарів, послуг, то така компенсація, на думку податківців, розглядається вже як їх оплата (цікаво, що раніше одним з аргументів, які висували податківці на захист неоподаткованості такої компенсації, було як раз те, що при сплаті компенсації фактичного постачання цих товарів, послуг від орендодавця орендарю не відбувається!). А тому, кожна така компенсація розглядається з метою оподаткування ПДВ окремо (а раптом, мова йде про пільговані товари або послуги?).
Прикладом, на нашу думку, може бути компенсація земельного податку. Якщо вона сплачуватиметься за таким окремим договором, оскільки сплата земельного податку не передбачає поставки товарів, послуг, то і його компенсація орендодавцю ПДВ не оподатковуватиметься.
Виходячи з цього, при отриманні ПН, зареєстрованої у встановленому порядку в ЄРПН, орендар має право формувати податковий кредит, виходячи із суми ПДВ, нарахованого (сплаченого) у складі вартості послуг з оренди, отриманих комунальних послуг та енергоносіїв. Звісно, якщо така вартість оподатковуватиметься ПДВ у постачальника.
Але, у разі, якщо послуги з оренди, отримані комунальні послуги та енергоносії призначаються орендарем для використання або починають використовуватися в операціях, що не є його господарською діяльністю, а також в інших випадках, перерахованих у пункті 198.5 ПКУ, орендар зобов'язаний нарахувати ПЗ з ПДВ виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН відповідну зведену податкову накладну.
Також на підставі п. 198.5 ПКУ орендодавцю доведеться нараховувати ПЗ з ПДВ на вартість комунальних послуг та енергоносіїв у випадку, якщо їх вартість не врахована ним при визначенні розміру орендної плати та при цьому окремо не відшкодована (не компенсована) орендарем.
Якщо ж комунальні послуги та енергоносії включаються орендодавцем до складу орендної плати або відшкодовуються (компенсуються) орендарем окремо, вони вважаються використаними в господарській діяльності орендодавця, і норми пункту 198.5 ПКУ не застосовуються (однак ПЗ виникають за поставкою орендних послуг, до вартості яких включена така компенсація).