Зменшення статутного капіталу: податкові наслідки

ДФС у Харківській області видала лист від 05.10.2016 р. №5591/10/20-40-12-03-14, у якому детально розглянула оподаткування цієї операції. Проаналізуємо цей лист на практичних прикладах.

Загальні правила

Визначати розмір статутного капіталу мають право засновники/учасники підприємства, а отже рішення про його зменшення має бути оформлене протоколом їх зборів. Порядок повернення раніше зроблених внесків має бути затверджений установчими документами підприємства – статутом або засновницьким договором.

Зверніть увагу, що на відміну від ситуації з виходом засновника/учасника, коли одночасно із поверненням йому раніше зроблених внесків здійснюється виплата належної йому частини чистого прибутку підприємства, зменшення розміру статутного капіталу виплати дивідендів не вимагає. Адже кількість засновників/учасників при цьому не зміниться, їх частки у тому розмірі статутного капіталу та корпоративних правах підприємства також. Отже, належні їм дивіденди такі засновники/учасники зможуть отримати в будь-який зручний для них момент за рішенням зборів.

Підставою для відображення в бухгалтерському обліку зменшення статутного капіталу має бути первинний документ. Але статут або засновницький договір не може бути ним через відсутність обов’язкових реквізитів первинного документу. Тож радимо скласти бухгалтерську довідку на цю операцію.

Зменшення статутного капіталу призводить до повернення внесків засновникам. Повернення внесків відображається на підставі первинних документів про передачу певних активів:

• банківської виписки - в разі повернення коштами з поточного рахунку підприємства,
• видаткового касового ордеру - в разі повернення готівкою з каси підприємства,
• накладної або акту - в разі повернення запасами або необоротними активами.

Приклад 1. Підприємство зменшило статутний капітал на 10000 грн. Повернення відбувається коштами з поточного рахунку підприємства.

Приклад 2. Один з учасників підприємства (платника ЄП) - фізособа заявив про намір вийти зі складу учасників. Розмір належної йому частки в статутному капіталі становив 50 000 грн, а частина належного йому чистого прибутку (дивідендів) – 10 000 грн. Виплата відбувається коштами з поточного рахунку підприємства.

Податкові наслідки при виплаті частки статутного капіталу та дивідендів грошовими коштами

Податок на прибуток

Як роз’яснюють податківці в коментованому листі, розділом III ПКУ не передбачено коригування фінансового результату до оподаткування на різниці у разі зменшення статутного капіталу, в тому числі, при виході одного із засновників/учасників.

Це так, але зверніть увагу:  при виплаті дивідендів виникає питання щодо сплати авансового внеску з податку на прибуток. Докладніше про це читайте тут і тут.

Крім цього, якщо одержувачем дивідендів є юрособа на загальній системі оподаткування, виникає питання щодо можливості зменшення її фінрезультату до оподаткування на суму отриманих дивідендів. Позицію контролюючих органів з цього питання ви можете прочитати тут.

Податок на додану вартість

Не оподатковується виплата частки статутного капіталу та дивідендів у грошовій формі і ПДВ (пп. 196.1.6 ПКУ).

ПДФО та військовий збір

А ось якщо учасником/засновником була фізособа, то тут у податківців наступні роз’яснення.

Щодо частки в статутному капіталі. При відчуженні фізичною особою-резидентом корпоративних прав, об’єктом оподаткування ПДФО є інвестиційний прибуток - позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу корпоративних прав, та їх вартістю, що визначається із суми витрат на придбання корпоративних прав та/або суми коштів або майна, що внесені до статутного капіталу юридичної особи-резидента.

При цьому фізична особа, яка здійснює операції з купівлі та продажу інвестиційних активів, повинна подати річну декларацію про майновий стан і доходи та, у разі отримання інвестиційного прибутку, сплатити ПДФО за ставкою 18% та військовий збір за ставкою 1,5% від об’єкта оподаткування. 

Але зауважимо від себе, що оподаткований дохід виникає тільки в разі саме відчуження корпоративних прав (тобто при їх продажу іншій особі або викупу такої частки самим підприємством). У разі ж, якщо відбувається зменшення статутного капіталу, повернення частки учасникам/засновникам за вартістю раніше зроблених ними внесків оподаткованого доходу не створює.

Щодо дивідендів

Згідно з пп. 164.2.8 ПКУ, дохід у вигляді дивідендів включається до загального оподатковуваного доходу фізичної особи та обкладається ПДФО відповідно до п. 170.5 ПКУ. А де є ПДФО, там обов’язково з’являється і військовий збір.

Ставки ПДФО за п. 167.5 ПКУ такі:

• 5 %  - для доходів у вигляді дивідендів, нарахованих резидентами - платниками податку на прибуток (крім доходів у вигляді дивідендів по акціях, інвестиційних сертифікатах, які виплачуються інститутами спільного інвестування);
• 18% - для доходів у вигляді дивідендів в решта випадках.

 
Приклад 3. Підприємство зменшило статутний капітал на 10000 грн. Повернення відбувається товарами зі складу підприємства.

Податкові наслідки при виплаті частки статутного капіталу та дивідендів запасами або необоротними активами

Податок на прибуток

Наслідки для податку на прибуток в цьому випадку такі самі, як зазначені вище, при виплаті засновникам/учасникам грошових коштів.

Податок на додану вартість

А ось щодо оподаткування ПДВ ситуація інша. Як роз’яснюють податківці в коментованому листі, операція з повернення засновнику внесків у вигляді, наприклад, товару, є об'єктом обкладення ПДВ та підлягає оподатковуванню на загальних підставах за основною ставкою 20%.

Те саме стосується і виплати товарами належних учаснику/засновнику дивідендів. Більшу тут>>

ПДФО та військовий збір

Оподаткування виплат засновникам у негрошовій формі відбувається у зазначеному вище порядку. Але при цьому слід враховувати норми п. 164.5 ПКУ. А саме: під час нарахування (надання) доходів у будь-якій негрошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких встановлені згідно з ПКУ, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за такою формулою:

К = 100 : (100 - Сп), де

К - коефіцієнт;

Сп - ставка податку, встановлена для таких доходів на момент їх нарахування.

Отже, щодо військового збору порядок не зміниться – зазначена норма працює тільки для визначення бази оподаткування ПДФО.

А ось для розрахунку ПДФО треба знати звичайну ціну активів, які надаються, і збільшити цю вартість на суму «натурального» коефіцієнту.

Звичайну ціну треба визначати за пп. 14.1.71 ПКУ. На нашу думку, вона дорівнюватиме сумі виплат, на які має право засновник/учасник (тобто переглядати таку суму доходу не потрібно).

Розмір «натурального» коефіцієнта напряму залежить від ставки ПДФО, яка застосовуватиметься до дивідендів. Він дорівнюватиме:

• 1,0526 - якщо ставка ПДФО становить 5%,
• 1,21951 - якщо ставка ПДФО становить 18%. 

Що ще варто прочитати на цю тему?

Про виплату дивідендів засновнику-нерезиденту>> 

Про оподаткування повернення частки статутного капіталу підприємствами-"єдинниками">>

Якщо статутний капітал збільшується, - роз’яснення податківців читайте тут>>