Коментар до Постанови ВС від 15.07.2025 р. у справі №440/5003/23
Правила складання первинних документів та обов’язкові реквізити, які повинен мати кожен з них, ми наводили в статті "Усе про первинні документи: обов'язкові реквізити, правила оформлення та зберігання, що робити при втраті".
Серед іншого, ми вказували, що тільки наявність усіх обов’язкових реквізитів дає первинному документу юридичну силу. Одним з таких реквізитів є особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. А що, як підпис є, а от ПІБ особи, яка підписала первинний документ, не зазначено?
В коментованій справі це питання стало причиною для блокування ПН, яка була складена на підставі акту наданих послуг, у якому податківці знайшли цей недолік. Втім, розповімо про все докладно.
Зміст справи
У квітні 2023 року ТОВ звернулось до суду з позовною заявою до ГУ ДПС області та ДПСУ, у якій просить визнати протиправними і скасувати рішення Комісії ГУ ДПС області про відмову в реєстрації кількох податкових накладних, а також зобов’язати ДПС України зареєструвати їх датою фактичного подання.
Однією з причин такої відмови стало ретельне вивчення податковим органом поданих первинних документів та пояснень після зупинення реєстрації ПН в ЄРПН. Зокрема, згідно з податковою накладною, складеної щодо надання послуг з обробітку землі, встановлено, що платник надав акт надання послуг, який не містить обов'язкових реквізитів, передбачених Законом №996 та Положенням №88, а саме, відсутня розшифровка підпису від замовника. Таким чином, прийняття послуг не було оформлено документально, як належить, і складати ПН датою цього акту було неможливо – максимум, коли можна було скласти ПН, це на дату оплати за такі послуги.
ТОВ спробувало виправити ситуацію наданням Акту звірки взаємних розрахунків з контрагентом зі всіма підписами, проте, на думку ГУ ДПС, такий Акт не є первинним документом у розумінні Закону №996. Таким чином, документи, надані ТОВ до повідомлення та, згодом, й до позовної заяви є недостатніми для реєстрації ПН в ЄРПН.
Дійсно, склалась ситуація, коли ТОВ:
- до повідомлення надав первинні документи, згідно з якими встановлено, що податкова накладна виписана на різницю між попередніми оплатами та фактом реалізації;
- за Актом звірки взаєморозрахунків та банківських виписок встановлено попередні оплати без реєстрації ПН на такі суми попередніх оплат (порушення п. 201.1 та п. 201.7 ПКУ) та свідчить про розбіжність між наданими первинними документами та даними ЄРПН. Дані операції не дають можливості підтвердити суму різниці, на яку виписана заблокована податкова накладна;
- надав акт надання послуг, де відсутня розшифровка підпису від замовника (зазначення ПІБ у відповідній графі Акту).
Але на початку з'ясуймо один момент. Коли платник ПДВ надає копії первинних документів, щоб розблокувати ПН, а податкова знаходить у цих документах помилки, які наслідки це має для платника ПДВ? Чи можуть його за це оштрафувати, наприклад? А якщо це недолік або помилка, якої припустився контрагент, як у зазначеному випадку, коли підпис не був розшифрований саме замовником? Кого штрафуватимуть і чи штрафуватимуть саме під час розгляду скарги на заблоковану ПН?
Господарські операції перевіряють під час документальних перевірок, а не при реєстрації ПН
Дійсно, факт здійснення госпоперацій повинен підтверджуватися первинними документами (накладними, актами приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) тощо), які містять відомості про такі господарські операції та повинні відповідати вимогам ч. 2 ст. 9 Закону №996.
Зі змісту Акту приймання-передачі робіт (послуг) вбачається, що він містить такі обов'язкові реквізити, як: назва документа; дата складання; назва підприємств, від імені яких складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення госпоперації і правильність її оформлення; особистий підпис та печатки, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні госпоперації.
Але суд першої інстанції вважав, що ТОВ не може бути відповідальним за дії іншого платника податків, ба більше, що вказане порушення не може слугувати підставою для відмови позивачу у реєстрації ПН в ЄРПН.
Важливо! Суди продовжують дотримуватися позиції, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати аналіз госпоперацій ТОВ на предмет її реальності.
Змістовна оцінка госпоперації може бути проведена лише за результатом здійснення документальної перевірки за ПКУ.
Своєю чергою, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Платник податків не залучається до роботи Комісії податкового органу з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, а члени комісії не здійснюють вихід на підприємство з метою з'ясування фактичних обставин ведення платником податків господарської діяльності.
Відсутність розшифровки підпису – це неістотний (!) недлоік
Щодо розшифровки підпису від замовника на Акті, як на підставу для відмови у реєстрації ПН в ЄРПН, то вони від імені замовника підписані однією і тією ж особою, якою згідно з даними додаткової угоди до укладеного Договору з контрагентом є його директор. І такий неістотний недолік в оформленні, як відсутність ПІБ у графі "від замовника" в Акті надання послуг, не може бути в жодному випадку підставою для невизнання госпоперації контролюючим органом ще на стадії реєстрації ПН в ЄРПН.
Крім того, зазначений недолік вже було усунуто шляхом розшифрування підпису директора контрагента через обмін листами.
Неістотний недолік не впливає на реєстрацію ПН в ЄРПН
Верховний Суд підтримав позицію попередніх судових інстанцій.
На його думку, копії первинних документів слід вивчати при розгляді питання розблокування реєстрації ПН суто для встановлення дати виникнення однієї з перших подій, що передбачені п. 187.1 ПКУ.
Водночас ВС нагадав про свої висновки у подібних спорах, а саме:
- неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання госпоперації, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні госпоперації, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
- сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність госпоперації.
ВС зазначив, що в акті дійсно відсутнє прізвище уповноваженої особи (директора) Замовника (контрагента ТОВ), яка поставила свій підпис на цьому акті.
Разом з цим, в акті вказані посади осіб, відповідальних за здійснення госпоперації і правильність її оформлення, підписи уповноважених представників сторін, печатки підприємств учасників господарської операції, а також розшифрування посади уповноваженої особи замовника - директор. Тобто, ідентифікувати особу, яка підписала цей первинний документ, цілком можливо.
Зверніть увагу! Ще у постанові від 20.12.2018 у справі №910/19702/17 ВС дійшов висновку, що відсутність у видаткових накладних назви посади особи, яка отримала товар за цією накладною, за наявності підпису у цій накладній, який засвідчений відтиском печатки покупця, не може свідчити про те, що такі видаткові накладні є неналежними доказами у справі. Відтиск печатки на видаткових накладних є свідченням участі особи у здійсненні госпоперації за цими накладними.
Тому ВС вважає, що відсутність в акті приймання-передачі наданих послуг ПІБ директора замовника (контрагента ТОВ) є неістотним недоліком, який не може слугувати належною та достатньою перешкодою для відмови в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.