ВС: донараховані податки не є збитками, які відшкодовує керівник!

Коментар до Постанови ВС від 20 вересня 2022 року, cправа № 923/832/20 

Свого часу багато галасу наробила нова норма КЗпП, яка вводила додаткову матеріальну відповідальність для керівників. За шкоду, заподіяну підприємству, установі чи організації при виконанні трудових обов'язків, працівники, крім працівників, що є посадовими особами, з вини яких заподіяно шкоду, несуть матеріальну відповідальність у розмірі прямої дійсної шкоди, але не більше свого середнього місячного заробітку (ст. 132 КЗпП). Але відповідальність за неодержаний підприємством, установою, організацією прибуток може бути покладена лише на працівників, що є посадовими особами (ст. 130 КЗпП).  Крім цього, керівники несуть матеріальну відповідальність у повному розмірі шкоди, заподіяної з їх вини підприємству, установі, організації, якщо вони винні у несвоєчасній виплаті заробітної плати понад один місяць (за умов, перелічених у п. 9 ч. 1 ст. 134 КЗпП).

Тобто у загальному випадку директор відповідає за все – перед підприємством, як роботодавцем, хоча, по суті, перед власниками цього підприємства, адже, це вони його брали на роботу. Проте, крім прямої і очевидної шкоди (як інші особи), він ще відповідає і за непряму шкоду, яку ще треба довести (це той самий не одержаний прибуток). 

Ось це розширення відповідальності часто призводить до того, що директора намагаються змусити відшкодовувати не лише збитки, а й витрати, які підприємство просто зобов’язане платити за свій рахунок. 

Розглянемо один з таких випадків на прикладі коментованої справи. 

Зміст справи

Згідно з рішенням засновників ТОВ, що було оформлено протоколом №2 від 16.07.2013 р., на засіданні зборів засновників обрано та призначено на посаду керівника. Відповідно до наказу від 16.07.2013 р. керівник приступила до виконання обов`язків директора ТОВ.

Згідно з рішенням від 10.05.2018 р. єдиного засновника (учасника) керівника за її заявою переведено з посади директора ТОВ на посаду менеджера цього ж ТОВ. Надалі з 15.01.2019 р. її було звільнено з посади менеджера за її заявою. Таким чином, керівник обіймала посаду директора ТОВ з 16.07.2013 р. по 10.05.2018 р.

Повноваження керівника чітко передбачено у статуті ТОВ, зокрема:

1. директор має власні повноваження та здійснює керівництво, несе персональну відповідальність за виробничу, господарську та фінансову діяльність позивача, видає накази в порядку, передбаченому чинним законодавством України, статутом (пункт 10.6.6.);
2. директор без довіреності представляє інтереси товариства та виконує дії від його імені у відносинах з державними установами і організаціями, приватними підприємствами, судовими органами, має право першого підпису всіх фінансових документів (пункт 10.6.7);
3. директор самостійно, без відповідного рішення зборів учасників, має право вчиняти всі без винятку правочини та чинить юридичні дії від імені позивача без обмежень у сумі (пункт 10.6.10);
4. директор підписує всі фінансові документи від імені позивача (пункт 10.6.11);
5. Товариство здійснює оперативний та бухгалтерський облік результатів своєї діяльності, веде статистичну звітність у встановленому порядку, несе відповідальність за їх достовірність, та подає державним органам згідно з установленими формами та строками (пункт 15.1).

ППР як підстава для позову до керівника ТОВ

ТОВ звернулось до суду з позовом про стягнення збитків з керівника. Але, зверніть увагу, що ТОВ розуміло під збитками!

Відшкодувати у колишнього директора вимагали суму ПЗ з податку на прибуток та ПДВ зі штрафними санкціями, які нараховані за результатами перевірки, а саме:

• податкове повідомлення-рішення №0002791422, за яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток на суму 164 632 грн зі штрафною санкцією в сумі 22 033,50 грн;
• податкове повідомлення-рішення №0002801422, за яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем з ПДВ на суму 111 055 грн зі штрафними санкціями на суму 27 763,75 грн.

Хоча спочатку ТОВ оскаржило прийняті ППР та звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС. Але постановою апеляційного адміністративного суду від 23.10.2019 ППР від 15.08.2018 р. залишені в силі. Чи були вони оплачені – історія про це мовчить, а це стало вирішальним фактом, як ми побачимо наприкінці. 

Відшкодувати податок як збиток - це щось новеньке, звісно. Але слово «штраф» виглядає негарно. То, може, директор дійсно не виконала свої обов’язки? 

Фактично за результатами перевірки було виявлено порушення, які зводяться до такого:

1. ТОВ мала господарські відносини з контрагентом (ФОПом), підприємницька діяльність якого згодом була визнана фіктивною. При цьому госпвідносини з цим контрагентом тривали протягом 2016-2017 рр.;
2. ТОВ не забезпечило наявності первинних документів щодо транспортування та зберігання сільгосппродукції товариства при виконанні договорів, укладених з ФОПом.

Це, принаймні п. 2, дійсно, порушення. Але чи зможе ТОВ довести вину директора – подивимося далі. Це буде цікаво з точки зору вивчення аргументації в суді. 

Що сказав суд? 

Суд першої інстанції задовільнив позов лише частково – на суму нарахування ПЗ з податку на прибуток по госпопераціям з ФОП, де керівник визнаний таким, що не забезпечив належне складення та зберігання первинних документів.

В іншій частині позову суд відмовив з підстав того, що поданими ТОВ доказами не підтверджено наявності причинно-наслідкового зв`язку між будь-якою бездіяльністю керівника ТОВ (під час перебування на посаді) та наявністю договірних відносин між ТОВ та його контрагентом, діяльність якого визнана фіктивною.

Апеляційна інстанція натомість звернула увагу на окремі висновки попередньої судової практики:

1. у постанові від 04.12.2018 у справі №910/21493/17 ВС звертає увагу на довірчий характер відносин між товариством та його посадовою особою (зокрема, директором чи генеральним директором), у зв`язку з чим протиправна поведінка зазначеної особи може виражатись не лише у документами товариства, чи перевищенні повноважень при вчиненні певних дій від імені товариства, а й у неналежному невиконанні нею обов`язків, прямо встановлених установчими чи недобросовісному виконанні таких дій без дотримання меж нормального господарського ризику, з особистою заінтересованістю чи при зловживанні своїм розсудом, прийнятті очевидно необачних чи марнотратних рішень.
2. у постанові від 22.10.2019 у справі №911/2129/17 Велика Палата Верховного Суду зауважила, що протиправна поведінка посадової особи полягає у неналежному та недобросовісному виконанні певних дій, без дотримання меж нормального господарського ризику, з особистою заінтересованістю чи при зловживанні своїм посадовими обов`язками за власним умислом (розсудом), прийнятті очевидно необачних, марнотратних та завідомо корисливих на користь такої посадової особи рішень. Положеннями статті 92 ЦКУ та ст. 89 ГКУ передбачено відповідальність членів органу юрособи, її посадових осіб, в т. ч. її керівника, якщо він діяв всупереч інтересам цієї особи.

На думку апеляційної інстанції, всі донараховані ПЗ з податку на прибуток та ПДВ зі штрафними санкціями є збитками ТОВ, які спричинені внаслідок неналежного виконання своїх посадових та статутних обов’язків саме керівником ТОВ.

ВС: збитки мають бути реальні та фактично понесені ТОВ

Згідно з ч. 2 ст. 224 ГКУ під збитками розуміються витрати, зроблені управненою стороною, втрата або пошкодження її майна, а також не одержані нею доходи, які управнена сторона одержала б у разі належного виконання зобов`язання або додержання правил здійснення господарської діяльності другою стороною.

ВС наголошує, що витрати, які мусить Товариство зробити для сплати податків на виконання не є збитками, що підлягають відшкодуванню посадовою особою, оскільки сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених ПКУ, є прямим обов`язком платника податків відповідно до п. 16.1.4 цього Кодексу.

Отже, ВС вирішив, що суди попередніх інстанцій внаслідок неправильного застосування норм ст. 22 ЦКУ, статей 224, 225 ГКУ дійшли помилкового висновку, що грошове зобов`язання Товариства за платежем з ПДВ на суму 111055,00 грн (висновок суду першої інстанції) та податку на прибуток на суму 164632, грн (висновок суду апеляційної інстанції), є збитками Товариства, завданих посадовою особою її діями (бездіяльністю).

Для застосування такої міри відповідальності, як відшкодування збитків, необхідною є наявність усіх чотирьох загальних умов відповідальності, а саме: 

• протиправної поведінки; 
• збитків (шкоди); 
• причинного зв`язку між протиправною поведінкою та збитками (шкодою); 
• наявності вини особи, яка заподіяла збитки (шкоду). 

За відсутності хоча б одного з цих елементів цивільна відповідальність не настає. У даному випадку відсутній такий елемент, як збитки Товариства, що виключає задоволення позову у справі.

Сам факт прийняття за результатами податкової перевірки податкового повідомлення-рішення, набрання законної сили судом рішення про залишення цього повідомлення-рішення в силі, не може сприйматись як безумовна обставина завдання Товариству збитків, що підлягає відшкодуванню посадовою особою. 

Щодо штрафних санкцій, то фактом завдання збитків Товариству буде лише стягнення (добровільна сплата) штрафних санкцій, що відповідає змісту ч. 1 ст. 22 ГКУ, яка визначає, що до складу збитків, що підлягають відшкодуванню особою, яка допустила господарське правопорушення, включаються, зокрема, додаткові витрати (штрафні санкції, сплачені іншим суб`єктам, вартість додаткових робіт, додатково витрачених матеріалів тощо), понесені стороною, яка зазнала збитків внаслідок порушення зобов`язання другою стороною. 

У коментованій нами справі, суди не встановили і Товариство не доводило, що заявлені до відшкодування ним суми штрафних санкцій (нараховані разом з ПЗ з ПДВ та податку на прибуток за податковими повідомленнями-рішеннями) були сплачені до держбюджету.