Коментар до ІПК Державної податкової служби України від 07.08.2024 №3993/ІПК/99-00-24-03-03/ІПК
Чим регулюється виплата членам ФГ дивідендів?
Фермерське господарство підлягає державній реєстрації як юрособа або фізособа-підприємець (ч. 4 ст. 1 Закону про ФГ).
Дивіденди властиві лише юрособам, тож далі розглядаємо ФГ-юросіб. Утім, Закон про ФГ не встановлює спеціальних правил виплати дивідендів, тому згадаємо загальні правила.
Загальне право на дивіденди
Права учасників юросіб (корпоративні права) — це сукупність правомочностей, що належать особі як учаснику (засновнику, акціонеру, пайовику) юрособи відповідно до закону та статуту (ч. 1 ст. 96-1 ЦКУ).
Корпоративні права набуваються особою з моменту набуття права власності на частку (акцію, пай або інший об’єкт цивільних прав, що засвідчує участь особи в юрособі) у статутному капіталі юрособи (ч. 1 ст. 96-1 ЦКУ).
І ще: учасники (засновники, акціонери, пайовики) юрособи мають право у порядку, встановленому установчим документом та законом, серед іншого, брати участь у розподілі прибутку юрособи й одержувати його частину (дивіденди), якщо така юрособа має на меті одержання прибутку (ч. 3 ст. 96-1 ЦКУ).
Якщо ФГ є юрособою, то учасники такого ФГ мають право на отримання дивідендів у порядку, встановленому законом та установчими документами.
У статуті ФГ зазначають, зокрема, порядок формування майна (складеного капіталу), порядок прийняття рішень органами управління та інші положення, що не суперечать законодавству України (ч. 4 ст. 1 Закону про ФГ).
Порядок володіння, користування та розпоряджання майном ФГ здійснюється відповідно до його статуту, якщо інше не передбачено угодою між членами ФГ та законом (ст. 20 Закону про ФГ).
Таким чином, статут ФГ є єдиним документом, що має регулювати питання нарахування та виплати дивідендів членам ФГ.
Але є одна особливість: у ФГ розподіляти чистий прибуток між його членами можна у два способи.
Як розподіляють чистий прибуток між членами у ФГ?
Вище, говорячи про дивіденди, ми мали на увазі розподіл прибутку для виплати дивідендів залежно від частки у складеному капіталі.
Приклад У ФГ є два члени, перший вніс до складеного капіталу майно на 100 000 грн, а другий — на 200 000 грн, усього складений капітал сягає 300 000 грн. Якщо дивіденди розподіляють залежно від частки у складеному капіталі, то при розподілі прибутку першому належаться дивіденди в розмірі 33,33% (100 000 : 300 000 х 100%), а другому — 66,67% (200 000 : 300 000 х 100%).
Але у ФГ є ще один спосіб.
Як відомо, трудові відносини у ФГ базуються на основі праці його членів (ч. 1 ст. 27 Закону про ФГ) і регулюються статутом (ч. 2 ст. 27 Закону про ФГ).
Тобто члени ФГ працюють у ФГ не за трудовим договором. Їхня трудова участь регламентується статутом ФГ. Тож за роботу вони отримують дохід.
Наприклад, у п. 7.9 Методрекомендацій №189 сказано про визначення фінрезультату ФГ як різниці між доходом та витратами. А в п. 7.10 цих Методрекомендацій зазначено, що визначений дохід розподіляється між членами господарства пропорційно до трудового внеску кожного з них і використовується для визначення заробітку, утримань та відрахувань на соціальні заходи згідно з чинним законодавством. Тобто, за фактом, відповідно до Методрекомендацій №189 члени ФГ отримують від роботи у ФГ частку розподіленого чистого прибутку. Але не пропорційно до внеску до СК, а пропорційно до трудової участі.
Що каже ПКУ
Дивіденди — це платіж, що здійснюється юрособою, в тому числі емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів чи інших цінних паперів, на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв’язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку (пп. 14.1.49 ПКУ).
Далі в цьому підпункті зазначено, що для потреб оподаткування до дивідендів прирівнюється також платіж у грошовій чи негрошовій формі, що здійснюється юрособою на користь її засновника та/або учасника (учасників) у зв’язку з розподілом чистого прибутку (його частини).
Тобто з метою оподаткування обидва варіанти розподілу чистого прибутку в ФГ вважаються дивідендами:
— перший вид дивідендів — це дохід, який виплачується ФГ членам ФГ залежно від частки членів ФГ у СК;
— другий вид дивідендів (платіж, який прирівнюється до дивідендів) — дохід, який виплачується залежно від трудової участі.
Або ж статутом може визначатися змішана виплата дивідендів: одна частина прибутку, скажімо 50%, розподіляється залежно від внеску до СК, а друга 50% — залежно від трудової участі тощо.
А як порахувати трудову участь?
З часткою у капіталі все зрозуміло, вона задокументована і навіть зареєстрована державою. А як порахувати розмір трудової участі? Це члени ФГ визначають самостійно і закріплюють у статуті!
Наприклад, статутом може бути встановлено постійну частку трудової участі, приміром, трудова участь голови становить 50%, а трудова участь двох членів — по 25%. І тоді визначений для розподілу прибуток розподіляють між членами у зазначеній пропорції.
Або ж трудову участь можна рахувати за фактом (табелями обліку робочого часу тощо) в днях, годинах роботи тощо.
Якщо статут ФГ не прописує правил виплати дивідендів.
Як ми встановили вище, крім статуту, іншого документа, який може встановлювати особливості виплати дивідендів, у ФГ немає. Водночас у статуті може зазначатися, що інші питання, не врегульовані статутом, вирішуються загальними зборами ФГ. Тому, якщо у статуті нічого не сказано про виплату дивідендів, рішення про дивіденди може ухвалюватися, на наш погляд, загальними зборами. Але ще раз наголосимо. Те, що рішення з питань, не врегульованих статутом, мають ухвалюватися загальними зборами, має бути встановлено статутом!
Як часто ФГ може виплачувати дивіденди?
Це питання теж має визначити статут або загальні збори членів ФГ.
Визначать щокварталу — можна буде виплачувати щокварталу. Визначать лише щороку — виплачуватимуть щороку. Щомісяця — щомісяця.
А що в бухобліку?
Дивіденди за певний період обчислюють з чистого прибутку, який за цей період відображають у рядку 2350 Звіту про фінрезультати.
У бухгалтерському обліку нарахування і виплату дивідендів відображають проведеннями:
— Д-т 441 К-т 443 — розподілено чистий прибуток для виплати дивідендів;
— Д-т 443 К-т 671 — нараховано дивіденди членам ФГ;
— Д-т 671 К-т 641 — утримано ПДФО зі суми нарахованих дивідендів;
— Д-т 671 К-т 642 — утримано ВЗ;
— Д-т 671 К-т 311, 301 — виплачено дивіденди членами ФГ;
— Д-т 641, 641 К-т 311 — перераховано податки до бюджету.
Щодо ПДФО.
Дивіденди як пасивні доходи (пп. 14.1.268 ПКУ) включають до бази оподаткування ПДФО згідно з пп. 164.2.8 ПКУ.
Для дивідендів застосовуються різні ставки ПДФО (п. 167.5 ПКУ):
— 5% — для доходів у вигляді дивідендів за акціями та корпоративними правами, нарахованими резидентами — платниками податку на прибуток підприємств (крім доходів у вигляді дивідендів за акціями, інвестиційними сертифікатами, які виплачуються інститутами спільного інвестування);
— 9% — для доходів у вигляді дивідендів за акціями та/або інвестиційними сертифікатами, корпоративними правами, нарахованими нерезидентами, інститутами спільного інвестування та суб’єктами господарювання, які не є платниками податку на прибуток;
— 18% — для інших пасивних доходів, включаючи дивіденди, крім зазначених вище.
Тож, якщо членам ФГ виплачують дивіденди першого виду (залежно від внеску до СК), їх оподатковують за ставкою:
— 5%, якщо ФГ є платником податку на прибуток;
— 9%, якщо ФГ є платником ЄП груп 3 чи 4.
Якщо членам господарства виплачують дивіденди другого виду (залежно від трудової участі), їх оподатковують ПДФО за ставкою 18%.
У формі 4ДФ дивіденди як першого, так і другого виду відображають за ознакою доходу «109». Але у коментованій ІПК усі ці нюанси не розглянуто. Там зазначено: якщо платник ЄП групи 4 виплачує дивіденди, то їх оподатковують за ставкою 9%. Автор із цим не згоден і тому обґрунтував, у яких випадках буде ставка ПДФО 9%, а в яких — 18%.
Щодо ВЗ.
Оскільки з суми дивідендів утримують ПДФО, то потрібно утримувати і ВЗ за ставкою 1,5%.
Щодо ЄСВ.
Члени ФГ є платниками ЄСВ, якщо вони не належать до осіб, які підлягають страхуванню на інших підставах (п. 5-1 ч. 1 ст. 4 Закону про ЄСВ).
Базою нарахування ЄСВ для членів ФГ є розподілений дохід (прибуток), отриманий такими платниками від чистого прибутку фермерського господарства у звітному році, що підлягає оподаткуванню ПДФО (пп. 3 п. 2 розд. ІІІ Інструкції №449).
Таким чином, якщо члени ФГ є платниками ЄСВ і зареєстровані такими платниками, то на отримані ними дивіденди, як розподілений прибуток ФГ, нараховується ЄСВ за ставкою 22%.
Але члени ФГ нараховують і сплачують ЄСВ самостійно. До 1 травня року, наступного за звітним, подають до податкової служби декларацію про майновий стан і доходи, у складі якої формують додаток ЄСВ 1 «Розрахунок сум нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску».
Сума ЄСВ не може бути менша за розмір мінімального страхового внеску на місяць (п. 5 ч. 1 ст. 1 Закону про ЄСВ). Причому нараховувати ЄСВ потрібно у межах максимальної величини бази нарахування, що дорівнює 15 розмірам мінзарплати (п. 4 ч. 1 ст. 1, ч. 4 ст. 7 Закону про ЄСВ).
Скільки ЄСВ треба платити з дивідендів у 2024 році?
У 2024 році мінзарплата 7 100 грн з 01.01.2024 до 31.03.2024 і 8 000 грн з 01.04.2024 до 31.12.2024.
Тож мінімальна сума ЄСВ у першому кварталі 2024 року — 1 562 грн на місяць, у другому — четвертому кварталі 2024 року — 1 760 грн на місяць.
А максимальна сума, відповідно, 23 430 грн і 26 400 грн.
Якщо місячна сума ЄСВ виявиться меншою чи більшою від наведених розмірів ЄСВ, сплатити ЄСВ потрібно в розмірі відповідно мінімального чи максимального платежу.
Причому члени ФГ сплачують ЄСВ самостійно.
Увага! На період дії воєнного стану та протягом 12 місяців після його припинення члени ФГ мають право не нараховувати, не обчислювати та не сплачувати ЄСВ (п. 9-19 розд. VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону про ЄСВ).
Члени ФГ сплачують ЄСВ, нарахований за календарний квартал, до 20-го числа місяця, наступного за кварталом, за який нараховано ЄСВ (ч. 8 ст. 9 Закону про ЄСВ).
Про те, що дивіденди оподатковуються ЄСВ, зазначено і в коментованій ІПК. Але в ній податківці не уточнили, що ЄСВ члени ФГ сплачують самостійно і що на час військового часу ЄСВ можна не сплачувати.
Чи сплачує ФГ на ЄП групи 4 авансовий платіж з податку на прибуток при нарахуванні та виплаті дивідендів своїм членам?
Авансовий внесок з податку на прибуток при виплаті дивідендів платники ЄП не сплачують (абз. 7 пп. 57.1-1.2 ПКУ).