Нерезиденти, операції з якими вважаються контрольованими в 2018 році
Однією з ознак контрольованої операції є те, що нерезидент не сплачує податку на прибуток (корпоративного податку), у тому числі з доходів, отриманих за межами держави реєстрації такого нерезидента, та/або не є податковим резидентам держави, в якій він зареєстрований як юрособа. Перелік організаційно-правових форм таких нерезидентів затверджується КМУ (постанова КМУ від 04.07.2017 р. №480).
Разом з тим передбачається, що у разі коли до переліку організаційно-правових форм нерезидентів будуть вноситися зміни, вони набиратимуть чинності тільки з 1 січня наступного звітного року після року, коли були внесені зміни.
У листі від 14.08.2017 р. №21674/7/99-99-14-01-02-17 ДФСУ роз’яснювала, що, із врахуванням п. 41 підр. 10 ПКУ, господарські операції, визначені пп. «г» пп. 39.2.1.1 ПКУ, визнаються контрольованими з дати набрання чинності Переліком. Отже, такі операції можуть визнаватись контрольованими з 27 липня 2017 року. Ми про це писали тут>>
Відповідно, у 2018 році цей Перелік теж застосовуватиметься.
Крім того, перелік критеріїв контрольованих операцій «за контрагентом» доповнено: передбачається, що статус контрольованої отримають також операції між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні (пп. 39.2.1.4 та 39.2.1.1 ПКУ).
Як ми знаємо, КМУ затверджує перелік країн, співпраця з резидентами яких надає операції статусу контрольованої (розпорядження КМУ від 16.09.2015 р. №977-р). До такого переліку потрапляють держави (території), у яких ставка податку на прибуток підприємств (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижча, ніж в Україні. Передбачається, що в перелік потраплятимуть і країни, які надають суб'єктам господарювання пільгові режими оподаткування чи в яких особливості розрахунку бази оподаткування фактично дозволяють суб'єктам господарювання не сплачувати податку на прибуток підприємств (корпоративного податку) або сплачувати за ставкою, на 5 і більше відсоткових пунктів нижчою, ніж в Україні (пп. 39.2.1.2 ПКУ).
Вартісний критерій для визнання операції контрольованою
Як ми знаємо, госпоперації, які відповідають критерію «за контрагентом», визнаються контрольованими, але тільки за умови одночасного дотримання таких умов (пп. 39.2.1.7 ПКУ):
— річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухобліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за мінусом непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;
— обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.
Нововведенням передбачається, що ті госпоперації, що мають місце між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні, будуть визнані контрольованими за умови, що обсяг таких госпоперацій в рамках бухобліку перевищує 10 мільйонів гривень (за мінусом непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік (пп. 39.2.1.7 ПКУ).
Крім того, передбачається, що обсяг госпоперацій платника податків з метою цього вартісного критерію буде обраховуватися за цінами, які відповідають принципу «витягнутої руки» (пп. 39.2.1.9 ПКУ).
Істотні активи в операціях між пов’язаними особами
Підпункт 39.2.1.5 ПКУ встановлює правила визначення операції контрольованою, якщо вона здійснюється в ланцюгу господарських операцій між платником податків і його пов’язаною особою – нерезидентом.
Тепер до цього підпункту додали відсутнє раніше визначення істотних активів, які в ньому згадувалися і раніше.
Під істотними активами для застосування пп. 39.2.1.5 ПКУ розуміються активи, використання яких є необхідним під час здійснення таких операцій та яких немає у пов'язаних осіб (нині ідентифікація істотних активів здійснюється через їх обов'язкове використання в операції). Як правило, визначення терміна «активи» має досить загальний характер, але не забуваймо, що активи слід аналізувати як матеріальні, так і нематеріальні.
Відповідальність за порушення обов’язку подання Звіту про контрольовані операції
Нині абз. 6 пп. 39.4.2 ПКУ регламентує , що подання платником податку уточнюючого звіту про контрольовані операції не звільняє від відповідальності, передбаченої п. 120.3 та п. 120.4 ПКУ (раніше йшлося лише про дію в цьому випадку п. 120.3 ПКУ).
Подання уточнюючого звіту про контрольовані операції не звільняє від відповідальності за п. 120.4 ПКУ
Нагадаємо, п. 120.4 ПКУ передбачає відповідальність у розмірі одного прожиткового мінімуму для працездатної особи на 1 січня податкового (звітного) року за кожний календарний день несвоєчасного декларування контрольованих операцій в поданому звіті про контрольовані операції у разі подання уточнюючого звіту, але не більше 300 розмірів прожиткового мінімуму (для 2017 року — 300 х 1600 грн = 480000 грн).
Зміни щодо запитів від податківців про контрольовані операції
Актуалізовано пп. 39.4.5 ПКУ: гранична дата подання запиту за конкретною операцією — не раніше 1 жовтня року, що настає за календарним роком, в якому таку контрольовану операцію (операції) було здійснено. І це логічно, бо ж звіт подається саме до цієї дати.
Новації в пп. 39.4.6 ПКУ передбачають, що документація з трансфертного ціноутворення (сукупність документів або єдиний документ, складений в довільній формі) має містити інформацію, зокрема і дані про особу (осіб), яка є стороною контрольованої операції, а також про пов'язаних осіб платника податків (у звітному періоді, в якому здійснювалась контрольована операція, та на момент подання документації), а саме:
а) інформацію безпосередньо про контрагента (контрагентів) контрольованої операції;
- осіб, які безпосередньо (опосередковано) володіють корпоративними правами платника податків у розмірі 20 і більше відсотків;
- осіб, корпоративними правами яких у розмірі 20 і більше відсотків безпосередньо (опосередковано) володіє платник податків.
Дані повинні давати змогу ідентифікувати таких пов'язаних осіб (включаючи найменування держав (територій), податковими резидентами яких є такі особи, код особи, встановлений у державі (країні) їх реєстрації) та розкривати інформацію щодо критеріїв визнання таких осіб пов'язаними;
б) загальний опис діяльності групи компаній (включаючи материнську компанію та її дочірні підприємства), у тому числі організаційну структуру групи, опис господарської діяльності групи, політику трансфертного ціноутворення, інформацію про осіб, яким платник податків надає місцеві управлінські звіти (назва держави, на території якої такі особи утримують свої головні офіси);
в) опис структури управління платника податків, схему його організаційної структури із зазначенням загальної кількості працюючих осіб та в розрізі окремих підрозділів платника податків станом на дату операції або на кінець звітного періоду.
Досить змістовною новацією є те, що тепер передбачається, що фінансові показники, які використовувались під час розрахунку показників рентабельності контрольованої операції, мають бути підтверджені даними фінансової та бухгалтерської звітності сторони контрольованої операції відповідно до пп. 39.3.2.7 ПКУ (ч. «и» абз. 6 пп. 39.4.6 ПКУ).
Податкові перевірки контрольованих операцій
Як ми знаємо, норми п. 102.1 ПКУ дозволяють податківцям провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків не пізніше закінчення 1095 дня. Але для ТЦУ передбачений строк 7 років — саме за цей період може бути проведена перевірка у межах ТЦУ.
Аби податківці мали що перевіряти, норми п. 44.3 ПКУ передбачатимуть строк збереження документів у межах перевірки дотримання вимог ст. 39 ПКУ за останні 7 років — у разі проведення перевірки контрольованої операції саме протягом 2555 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання — з передбаченого ПКУ граничного терміну подання такої звітності.
Як і раніше, перевірки з питань дотримання платником податків принципу «витягнутої руки» не повинні перешкоджати проведенню жодних інших податкових перевірок (камеральних, документальних (планових або позапланових; виїзних або невиїзних) та навіть фактичних перевірок). Для зіставлення з метою оподаткування умов контрольованих операцій з умовами неконтрольованих операцій контролюючий орган не має права використовувати інформацію, яка не є загальнодоступною (зокрема, інформацію, доступ до якої мають тільки органи державної влади), але така заборона не стосується податкової інформації, отриманої контролюючим органом під час проведення перевірки з питань дотримання платником податків принципу «витягнутої руки» відповідно до пп. 39.5.2.13 ПКУ.
Тривалість перевірки з питань дотримання платником податків принципу «витягнутої руки» не повинна перевищувати 18 місяців (пп. 39.5.2.8 ПКУ). Як і раніше, 18 місяців відраховуються з дня прийняття рішення про її проведення до дня складення довідки (акта) про проведення такої перевірки.
Строки сплати ПЗ за самостійним коригуванням
Відповідно до пп. 39.5.4.1 ПКУ у разі застосування платником податків під час здійснення контрольованих операцій умов, що не відповідають принципу «витягнутої руки», платник податків має право самостійно провести коригування ціни такої операції і сум податкових зобов'язань. Але коригування може бути проведено тільки у більший бік. Суть такого коригування зводиться до того, щоб розрахована ціна відповідала принципу «витягнутої руки», навіть якщо вона не збігається із показником фактичної ціни, встановленої під час здійснення контрольованої операції. Під час перевірки принципу «витягнутої руки» проводити самостійне коригування заборонено.
Внесено зміну до абзацу четвертого п. 50.1 ПКУ, згідно якої платник податку на прибуток, який здійснює самостійне коригування відповідно до ст. 39 ПКУ, має право зробити таке коригування без 3%-го штрафу, якщо зробить це у строк не пізніше 1 жовтня року, наступного за звітним. Раніше цей строк становив 1 травня року, наступного за звітним.
Новацією в пп. 39.5.4.2 ПКУ передбачено, що суму податкового зобов'язання за таким самостійним коригуванням треба буде сплатити протягом 10 календарних днів, що настають після звітування щодо проведеного самостійного коригування (п. 57.1 ПКУ).
Попереднє узгодження ціноутворення у контрольованих операціях
Як ми знаємо, буквально деякі великі платники податків користуються правом, встановленим пп. 39.6.1 ПКУ, і звертаються до податківців із заявою про попереднє узгодження ціноутворення у контрольованих операціях.
Під час такого узгодження опрацьовуються критерії для визначення відповідності умов контрольованих операцій, які будуть потім застосовуватися великим платником податків у межах ТЦУ, за підсумками — укладається договір, який підписує керівник великого платника податків і керівник (заступник керівника) ДФСУ.
Такий договір має односторонній характер, а от якщо до процедури узгодження залучається і податковий орган країни резидентства партнера-нерезидента, такий договір має вже двосторонній характер (якщо залучається декілька іноземних податкових органів, договір набуває багатостороннього характеру). На сьогодні Порядок попереднього узгодження ціноутворення у контрольованих операціях, за результатами якого укладаються договори, що мають односторонній, двосторонній та багатосторонній характер, з метою трансфертного ціноутворення затверджено постановою КМУ від 17.07.2015 р. №504.
За загальним правилом пп. 39.6.2.6 ПКУ договір про попереднє узгодження цін набирає чинності з дати, узгодженої податківцями залежно від обставин та особливостей конкретних контрольованих операцій. Дія договору може бути поширена на весь звітний період, коли договір було укладено, або навіть на періоди до набрання чинності договором (заднім числом), або ж не бути подовженою на визначений сторонами строк (пп. 39.6.2.7 ПКУ).
Якщо договір про попереднє ціноутворення виконується, податківці не мають права донараховувати податкові зобов'язання, штрафи та пеню за операціями, що є предметом такого договору. Якщо ж договір не виконується, він втрачає свою силу із дати набрання ним чинності, а податківці цілком законно донараховуватимуть податкові зобов'язання, штрафи та пеню за контрольованими операціями, що не відповідають принципу «витягнутої руки».
Зверніть увагу також і на новий пп. 39.6.3 ПКУ. Якщо мають місце законодавчі зміни в частині регулювання відносин при укладанні такого договору, внесення до нього змін, припинення його дії або втрати платником податків статусу великого (по суті, мають місце формальні зміни), — умови договору залишаються незмінними.
А от у разі коли мають місце зміни податкового законодавства, що впливає на діяльність такого великого платника податків та/або ж на критерії для визначення відповідності умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки», до договору можна внести зміни. Причому якщо хоча б одна зі сторін не погоджується із запропонованими змінами, дія договору припиняється.
Податкові різниці за контрольованими операціями
Новації стосуються різниць, передбачених пп. 140.5.1 та пп. 140.5.2 ПКУ по реалізованим та придбаним товарам, роботам, послугам.
Як і раніше, ці податкові різниці застосовуються лише за результатами податкового (звітного) року (тобто, ті, хто подають декларацію з податку на прибуток щоквартально, до складання цієї декларації вже за рік ці різниці не застосовують).
Суть цих різниць у збільшенні фінрезультату до оподаткування на:
- суму перевищення договірної (контрактної) вартості придбаних товарів (робіт, послуг) над ціною, визначеною за принципом "витягнутої руки";
- перевищення ціни, визначеної за принципом "витягнутої руки", над договірною (контрактною) вартістю реалізованих товарів (робіт, послуг).
Тепер уточнено, що під договірною (контрактною) вартістю мається на увазі вартість, по якій окрема операція має відобразитися в бухобліку. Саме із такою ціною слід буде порівнювати ціну за принципом "витягнутої руки".
