Відступлення права вимоги: наслідки з ПДВ для постачальника

Коментар до ІПК ДФС від 17.08.2018 р. №3573/6/99-99-15-03-02-15/ІПК

Що таке «відступлення права вимоги»?

Відомий принцип українського законодавства: зміст договору превалює над його назвою. Отже, операція з відступлення права вимоги може виникнути у зв’язку з будь-яким договором, якщо ЦКУ не містить обмежень щодо такого відступлення. Податківці нагадали, що: 

• згідно зі ст.  512 ЦКУ кредитор у зобов'язанні може бути замінений іншою особою внаслідок передання ним своїх прав іншій особі за правочином. Це і називається в цивільному законодавстві відступленням права вимоги.  Правочин щодо заміни кредитора у зобов'язанні вчиняється у такій самій формі, що і правочин, на підставі якого виникло зобов'язання, право вимоги за яким передається новому кредиторові (ст. 513 ЦКУ);
• згідно з пп. 14.1.255 ПКУ відступлення права вимоги – це операція з переуступки кредитором прав вимоги боргу третьої особи новому кредитору з попередньою або наступною компенсацією вартості такого боргу кредитору або без такої компенсації. Отже, за своїм змістом відступлення права вимоги за ЦКУ та ПКУ майже ідентичні. 

ПДВ-наслідки для постачальника

Податківці нагадали загальні норми щодо оподаткування ПДВ. 

Пунктом 185.1 ПКУ визначено, що об'єктом оподаткування ПДВ є операції з постачання товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПКУ. 

Згідно з п. 187.1 ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше (перша подія):

• дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
• дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

На дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін (п. 201.1 ПКУ).

Що відбувається з ПДВ, якщо після першої події умови виконання договору змінюються? 

Згідно з п.  192.1 ПКУ, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі РК, складеного в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Як бачимо, жодної згадки про відступлення права вимоги у п. 192.1 ПКУ немає. Тому податківці наголошують: відсутні підстави для складання постачальником розрахунку коригування до податкової накладної, складеної на дату настання першої події операції. 

Коли зобов’язання за договором виконуються, хоча і на користь нового кредитора, це вже друга подія. Тому податківці стверджують: підстав для складання податкової накладної за такою операцією немає. Тобто податкове зобов’язання у постачальника в зв’язку із таким виконанням договору, не виникає. 

Приклад. У коментованому листі податківці розглядали практичну ситуацію, зазначену у зверненні. 

Орендодавцем укладено договір оренди приміщень з Орендарем-1, відповідно до якого Орендар-1 здійснив попередню оплату за послуги з оренди. Після розірвання договору оренди з Орендарем-1 було укладено договір оренди з Орендарем-2, при цьому передоплата за оренду не була повернута Орендарю-1. Надалі між Орендарем-1 та Орендарем-2 було укладено договір про відступлення права вимоги, згідно з яким послуги в рахунок сплаченої Орендарем-1 попередньої оплати будуть надаватися Орендодавцем Орендарю-2.

Виходячи з обставин, викладених у зверненні, у Орендодавця при отриманні попередньої оплати від Орендаря-1 (перша подія) виникає обов'язок щодо нарахування податкових зобов'язань з ПДВ, на суму яких Орендодавець зобов'язаний скласти та зареєструвати в ЄРПН податкову накладну.

При здійсненні операцій з уступки права вимоги відсутні підстави для складання постачальником послуг (Орендодавцем) розрахунку коригування до податкової накладної, складеної на дату настання першої події операції (отримання авансу від Орендаря-1).

Надання Орендодавцем послуг Орендарю-2 в рахунок отриманої від Орендаря-1 попередньої оплати є другою подією операції, тому підстав для складання податкової накладної за такою операцією немає.

Таким чином, операція з уступки Орендарем-1 права вимоги Орендарю-2 не спричиняє податкових наслідків з ПДВ для Орендодавця. Орендодавець на дату заміни кредитора у зобов'язанні не коригує податкові зобов'язання з ПДВ, визначені на дату отримання ним попередньої оплати, оскільки відсутні законодавчо визначені підстави для такого коригування, та не складає податкову накладну на нового кредитора, оскільки податкова накладна вже складена на дату першої події операції (отримання авансу).