Зважаючи на роз’яснення ДФСУ, наведене в індивідуальній консультації від 28.09.2018 р. №4236/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, можна зробити наступні висновки.
Необхідність нарахування ПДВ на суму отриманого гарантійного внеску від орендаря залежить від призначення такого платежу:
- або такий внесок підлягає поверненню орендарю при розірванні договору оренди. Тобто виконує чисто гарантійну функцію;
- або зараховується як оплата за останній місяць оренди. В такому випадку такий платіж кваліфікується як передоплата за послуги.
Відповідно до пп. «а» та «б» п. 185.1 ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до ст. 186 ПКУ розташоване на митній території України.
Своєю чергою, постачання послуг – це будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи, чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (п. 14.1.185 ПКУ).
При цьому послуги з оренди цілком підпадають під таке визначення. А от кошти отримані як гарантійний внесок, що підлягають поверненню орендарю в кінці терміну оренди, виконують лише функцію забезпечення і не є передоплатою за послуги.
Отже, на дату отримання орендарів коштів, які є оплатою вартості послуг з оренди за останній місяць оренди, платник податку орендодавець повинен визначити податкові зобов’язання, скласти податкову накладну та зареєструвати її в ЄРПН.
А от якщо такий гарантійний платіж повертається орендарю і не забезпечує оплату послуг з оренди, в такому випадку така операція не є об’єктом оподаткування ПДВ. Відповідно ані ПЗ у орендодавця, ані ПК у орендаря не виникають.
Та гарантійний платіж тому і має таку назву, що іноді він орендарю не повертається. То коли ж визнається ПЗ з ПДВ у разі перекваліфікації цього платежу (зміни напрямку його призначення)?
Якщо гарантійний платіж (внесок) спочатку виконував функцію засобу забезпечення виконання зобов'язань за договором, а потім спрямовується в рахунок оплати лізингових (орендних) платежів, що має бути обумовлено додатковою угодою до договору, на дату зміни напряму використання гарантійного платежу (внеску) (дата укладення додаткової угоди до договору) орендодавець повинен нарахувати податкові зобов'язання на суму отриманих гарантійних платежів (внесків).
Орендар при цьому на зазначену дату матиме право на формування податкового кредиту, за умови реєстрації податкової накладної в ЄРПН та виконання інших правил щодо формування податкового кредиту, встановлених ПКУ.