Коментар до ІПК ДФС від 23.04.2019 р. №1761/6/99-99-15-03-02-15/ІПК
Що говорить закон?
Відповідно до п. 187.1 ПКУ датою виникнення податкових зобов’язань з постачання товарів (послуг) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
- дата зарахування коштів від покупця на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (послуг), що підлягають постачанню;
- дата відвантаження товарів, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Отже, на дату отримання попередньої оплати (авансу) за товар у постачальника виникає ПЗ з ПДВ. І саме на цю дату постачальник за приписами п. 201.1 ПКУ складає податкову накладну і реєструє її в ЄРПН (в строки, встановлені п. 201.10 ПКУ).
Але згідно з пп. 192.1 ПКУ суми ПЗ та ПК постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі РК до ПН, якщо після постачання товарів здійснюється:
- будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін;
- перерахунок у випадках повернення товарів (послуг) особі, яка їх надала;
- при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів (послуг).
Як бачимо, зарахування передоплати за один товар в рахунок оплати за інший в цьому переліку немає. Однак податківці вважають, що підстави для коригування ПЗ у постачальника все ж таки є.
Податківці роз’яснюють, що зобов’язання припиняється за домовленістю сторін про заміну первісного зобов’язання новим зобов’язанням між тими ж сторонами (ч. 2 ст. 604 ЦКУ). Тобто при зарахуванні передоплати, отриманої за одним договором, в рахунок оплати вже поставленого товару постачальник припиняє свої зобов’язання по поставці товару за першим договором. Відповідно зникає підстава для визначення ПЗ з ПДВ за п. 187.1 ПКУ.
Отже, коли ми відвантажуємо неоплачений товар – це теж перша подія і вона призводить до виникнення ПЗ з ПДВ та складання наступної ПН. Якщо ж в рахунок оплати цього товару зараховується передоплата за інший, в постачальника наявне два ПЗ з ПДВ.
Відповідно до цього, у коментованій консультації зазначається, що в даній ситуації постачальник на дату досягнення такої домовленості має право скласти розрахунок коригування до податкової накладної, складеної на дату отримання такої попередньої (авансової) оплати, та зменшити нараховану суму податкових зобов’язань з ПДВ.
Як скласти такий РК?
Складання такого розрахунку коригування здійснюється на дату підписання документа, на підставі якого кошти, отримані за один товар, будуть зараховані в рахунок оплати вартості іншого товару.
У графі 2 такого розрахунку коригування у даному випадку зазначається код причини коригування 102, який відповідає причині коригування «Повернення товару або авансових платежів». Докладно про те, як складається такий РК, ми писали тут>>
Коли слід складати другу ПН?
Це залежить від того, чи було вже поставлено такий товар, чи ні. Зокрема:
- якщо інший товар уже був поставлений та на дату такої поставки («першої події») постачальником було складено та зареєстровано в ЄРПН відповідну податкову накладну, то за фактом зарахування попередньої оплати за товар за першим договором в рахунок оплати вартості товару за другим договором податкова накладна постачальником не складається;
- якщо ж зарахування передоплати здійснюється в рахунок товару, що ще не було поставлено, то постачальник датою складання акту про зарахування коштів (оскільки саме цією датою виникає ПЗ) складає ПН як на отримання передоплати за інший товар. При цьому, на дату відвантаження такого товару ПН не складається.