Річний перерахунок ПДВ – 2020: хто і як проводить?

Хто не проводить річний перерахунок ПДВ

Відразу зазначимо, що річний перерахунок ПДВ платникам податку проводити не потрібно у разі, якщо:

• платником податку здійснювались виключно оподатковувані (зокрема, і за 0% ставкою ПДВ) або виключно неоподатковані операції;
• всі товари, послуги, необоротні активи були придбані без ПДВ;
• придбані товари, послуги, необоротні активи можна чітко поділити за використанням у оподаткованих або неоподаткованих операціях (тобто про часткове використання говорити не можна);
• здійснення операцій, передбачених пп. 196.1.7 ПКУ (реорганізація (злиття, приєднання, поділу, виділення та перетворення) юридичних осіб);
• постачання платником податку відходів і брухту чорних та кольорових металів, які утворилися в такого платника внаслідок переробки, обробки, плавлення товарів (сировини, матеріалів, заготовок тощо) на виробництві, будівництві, розібранні (демонтажу) ліквідованих основних фондів та інших подібних операцій;
• проведення операцій, передбачених пп. 197.1.28 ПКУ (постачання товарів або послуг у частині суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету);
• проведення операцій, передбачених п. 197.11 ПКУ (постачання товарів та послуг на митній території України, що фінансуються за рахунок міжнародної технічної допомоги).

Відповідно до зазначеного вище, річний перерахунок ПДВ мають проводити платники податку, які використовували придбані з ПДВ товари, послуги, необоротні активи частково в оподатковуваних операціях, а частково – ні (за винятком перелічених вище операцій).

При цьому варто зауважити, що з 1 липня 2015 року до податкового кредиту з ПДВ включаються всі суми ПДВ, що нараховано (сплачено) при придбанні товарів, послуг, необоротних активів незалежно від напряму їх використання (в оподатковуваних чи неоподатковуваних операціях). Це прямо передбачено п. 198.3 ПКУ.

Тому не включення суми ПДВ до податкового кредиту (і навіть відсутність такої можливості через відсутність зареєстрованої продавцем податкової накладної або розрахунку коригування) не звільняє платника податку від обов’язку нарахувати ПЗ з ПДВ за ст. 199 ПКУ.

Що нового треба знати у 2020 році про процедуру перерахунку

У 2020 році змін у порядку здійснення річного перерахунку ПДВ та нарахування ПЗ з ПДВ у такому випадку не вносилося. Проте певні зміни торкнулися терміну реєстрації зведених ПН та штрафів за порушення таких термінів.

Однак про все за порядком. І почнемо ми безпосередньо з нарахування ПЗ з ПДВ у разі придбання товарів, послуг, необоротних активів для часткового використання в оподатковуваних операціях, а частково ні (або ж початку такого використання, якщо спершу вони придбавались виключно для оподатковуваних або виключно для неоподатковуваних операцій).

Саме так: податківці наполягають на тому, що моментом, коли у платника ПДВ виникає податкове зобов’язання за п. 199.1 ПКУ, може бути не лише момент, коли починається одночасне (так зване «часткове») використання активів в оподаткованих і неоподаткованих операціях. А і момент, коли такий платник вирішив, що ці активи призначені для такого часткового використання (наприклад, в наказі керівника) – а це може статися і до початку фактичного використання. Головним чинником в цій ситуації буде те, чи вже сплатив (нарахував) цей платник ПДВ податковий кредит у зв’язку із придбанням цих активів.

Проте п. 199.1 ПКУ говорить, що податкова накладна за цими ПЗ з ПДВ складається не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду (одна – на всі подібні ситуації за місяць). Отже,  помилитися з датою визнання ПЗ з ПДВ досить важко.

Визначаємо суму ПЗ з ПДВ

Нарахувати ПЗ з ПДВ треба, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ПКУ. А зведена податкова накладна складається на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час придбання або виготовлення активів, яка відповідає частці використання товарів, послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

Отже, щоб порахувати суму ПЗ з ПДВ для п. 199.1 ПКУ важливі два моменти – база оподаткування і частка використання в неоподатковуваних операціях.

База оподаткування

Згідно з п. 189.1 ПКУ база оподаткування визначається:

• за необоротними активами, виходячи з балансової (залишкової) вартості, що виникла станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи зі звичайної ціни);
• за товарами або послугами – виходячи з вартості їх придбання.

А як визначати базу оподаткування, якщо необхідно нарахувати ПЗ з ПДВ на самостійно виготовлені активи? Податківці у ІПК від 14.09.2018 р. №4040/6/99-99-15-03-02-15/ІПК зазначали, що в такому випадку база оподаткування за п. 189.1 ПКУ визначається, виходячи з вартості товарів або послуг, придбаних з ПДВ і частково або повністю використаних для виробництва такої продукції.

Тобто в цьому випадку треба буде розібрати вартість створеного активу на складові і з них визначити окремо вартість активів, які були придбані з ПДВ і використані при такому створенні.

Проте у випадках, коли особливості обліку або специфіка діяльності не дають можливості визначити таку вартість, базу оподаткування податківці пропонували визначати, виходячи зі звичайної ціни самостійно виготовленої продукції.

Як бачимо, вибір у платника ПДВ є, але він невеликий: або вести складний облік вартості таких створених і «частково» використаних активів, або визнавати ПЗ з ПДВ на більшу суму (враховуючи такі традиційно не оподатковані ПДВ речі, як зарплату та ЄСВ, які входять до вартості створених активів).

Частка використання в неоподатковуваних операціях

Розмір частки залежить від того, чи визначалася така частка минулого року чи це здійснюється платником податку в цьому році вперше.

Якщо минулого року така частка вже розраховувалась, то при нарахуванні ПЗ з ПДВ у поточному році частка визначається у відсотках як відношення обсягів з постачання оподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за попередній календарний рік до сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за цей же попередній календарний рік. Визначена у процентах величина застосовується протягом всього поточного календарного року (незалежно від фактичних обсягів оподатковуваних та неоподатковуваних операцій у поточному році). А наприкінці року здійснюється перерахунок такої частки вже з врахування фактичних показників відсоткового відношення поточного року.

Ті ж платники податку, у яких протягом попереднього календарного року були відсутні неоподатковувані операції, проте такі неоподатковувані операції почали здійснюватися у звітному періоді (в тому числі це стосується і новостворених платників податку) проводять у поточному календарному році розрахунок частки на підставі розрахунку, визначеного за фактичними даними обсягів з постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій першого звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі операції. Такий розрахунок здійснюється у додатку 7 до декларації з ПДВ за відповідний місяць початку використання активів в частково оподатковуваних, а частково в неоподатковуваних операціях і використовується протягом всього поточного року. А в кінці року, як і у випадку якщо минулого року така частка вже розраховувалась, проводиться її річний перерахунок.

Зверніть увагу! Якщо в якомусь місяці поточного року неоподаткованих операцій у платника ПДВ не було або ж він придбані товари, послуги, необоротні активи використовувались лише в оподатковуваних, або лише в неоподатковуваних операціях, то необхідності нараховувати ПЗ з ПДВ за ст. 199 ПКУ в такому місяці не виникає. Навіть якщо у попередніх місяцях поточного або минулого року такі ПЗ з ПДВ нараховував і відповідно розраховував частку.

Складаємо ПН на нараховані ПЗ з ПДВ

Не пізніше останнього дня кожного місяця, в якому відбувалось часткове використання активів в оподатковуваних та в неоподатковуваних операціях, складається зведена податкова накладна з урахуванням таких особливостей:

• у графі «Зведена податкова накладна» зазначається код ознаки 2;
• у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» робиться помітка «X» та зазначається тип причини 08 «Складена на постачання для операцій, які не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість» або 09 «Складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість»;
• у графі «Отримувач (покупець)» платник податку зазначає власне найменування (П.І.Б.), у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляється умовний ІПН «600000000000», рядок «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» не заповнюється;
• в розділі Б податкової накладної в графі 2 зазначаються дати складання та порядкові номери податкових накладних, складених на такого платника податку при постачанні йому товарів/послуг, необоротних активів, за якими він визначає податкові зобов’язання. Графи 3.1, 3.2, 3.3 не заповнюються. А в графі 4 зазначається одиниця виміру «грн». У графі 10 вказується вартість (частина вартості) товару/послуги, необоротного активу, на яку нараховується податок. Відповідно в графі 11 зазначається нарахована сума ПДВ.

Увага! Закон №466 встановив подовжений термін реєстрації в ЄРПН для зведених ПН або РК до них. З 23 травня 2020 року таку реєстрацію потрібно здійснити протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому зазначені накладні складені.

Якщо граничний день реєстрації ПН або РК в ЄРПН припадає на вихідний чи святковий день, то такий день вважається операційним, що забезпечує можливість реєстрації ПН або РК протягом періоду з 8:00 до 20:00.

Водночас Законом №466 було уточнено і розмір штрафів за порушення граничного строку для реєстрації таких ПН та РК до них:

• у разі порушення граничного строку реєстрації – 2% від обсягу постачання без ПДВ, але не більше 1020 гривень, незалежно від періоду запізнення;
• у разі відсутності реєстрації протягом граничного строку (щодо ПН/РК, зазначених в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу) – 5% від обсягу постачання без ПДВ, але не більше 3 400 гривень.

Річний перерахунок ПДВ

І от нарешті ми підійшли до фінальної частини – річного перерахунку ПДВ. Обов’язок проведення такого перерахунку встановлено п. 199.4 ПКУ. 

Зверніть увагу! Проводиться такий перерахунок «за підсумками календарного року». Тобто, як правило, його роблять у грудні, більш того – в останній день цього місяця (або коли зрозуміло, що нових операцій не буде).

Проте є ситуації, коли такий перерахунок доводиться робити раніше грудня. У разі зняття з обліку платника податку, у тому числі за рішенням суду, коригування відображається платником податку у податковій декларації останнього податкового періоду, коли відбулося зняття з обліку.

Передбачено, що перерахунок здійснюється виходячи з фактичних обсягів проведених протягом календарного року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій. Тобто, якщо протягом поточного року ПЗ з ПДВ нараховувались виходячи з частки або минулого року або першого місяця поточного року в якому неоподатковувані операції почали здійснюватись, то наприкінці поточного року такий платник має визначити частку, вже виходячи з фактичних показників поточного року і зробити відповідні коригування суми ПЗ з ПДВ.

Спочатку необхідно провести річний розрахунок частки неоподаткованих операцій. Такий розрахунок здійснюється в рядку 3.1 таблиці 1 додатка 7 (Д7) до декларації за останній звітний період року у наступному порядку:

• у графі 4 визначається загальний обсяг операцій платника (колонка А рядків 1.1, 1.2, 2, 3, 5 та 7 декларацій та уточнюючих розрахунків, поданих протягом всього 2020 року);
• у графі 5 вказується обсяг оподатковуваних операцій платника (колонка А рядків 1.1, 1.2, 2, 3 та 7 декларацій та уточнюючих розрахунків, поданих протягом 2020 року. Тобто рядку 5 декларацій);
• у графі 6 рядка визначається частка (у відсотках) оподатковуваних операцій у загальному обсязі операцій (оподатковувані та неоподатковувані операції), а у графі 7 – частка неоподатковуваних операцій.

Після цього визначається сума податкових зобов’язань, яка мала бути нарахована згідно з п. 199.1 ПКУ протягом року (з урахуванням перерахованого розміру частки за поточний рік), та порівнюється зі сумою податкових зобов’язань, на яку були складені зведені ПН та включені до рядків 4.1 та/або 4.2 декларацій відповідних звітних періодів.

Такий розрахунок здійснюється в таблиці 2 додатка 7 (Д7) до декларації за грудень 2020 року. Інформація зведені податкові накладні вказується в графах 2 та 3 таблиці 2 додатка 7. Сума збільшення або зменшення податкових зобов’язань визначається окремо за кожною з податкових накладних, складених протягом 2020 року відповідно до п. 199.1 ПКУ, та відображається в графах 8, 9 таблиці 2 додатка 7 (Д7) – залежно від ставки ПДВ (20% або 7%).

За результатами перерахунку складаємо РК

Після того, як платник податку визначив фактичну суму ПЗ з ПДВ, яку б він мав би нарахувати за кожний місяць поточного року, необхідно скласти і розрахунки коригування до кожної ПН, що була складена в кінці місяця поточного року. Зареєструвати такий РК платник податку має у той самий строк, що і зведену ПН – протягом 20 календарних днів з дня складання такого РК (тобто щодо грудневих РК – до 20 січня 2021 року).

Розрахунок коригування складається з урахуванням наступного:

• у заголовній частині у полі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» робиться відмітка «Х» та зазначається відповідний тип причини, зазначений у податковій накладній (04 – Складена на постачання у межах балансу для невиробничого використання; 08 – Складена на постачання для операцій, які не є об’єктом оподаткування податком на додану вартість; 09 – Складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість; 13 – Складена у зв’язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності);
• далі вказується дата складання та порядковий номер зведеної податкової накладної, що була складена відповідно до п. 199.1 ПКУ, до якої складається такий розрахунок коригування;
• у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» вказується умовний індивідуальний податковий номер «60000000000»;
• в інших рядках, відведених для заповнення даних покупця, платник зазначає власні дані, рядок «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» не заповнюється.

У рядку І розділу А «Сума коригування податкового зобов’язання та податкового кредиту», у т.ч. у рядках II та/або III залежно від ставки податку (20 або %) вказується сума податку, яка збільшує або зменшує (при зменшенні зазначається знак «-») суму податкових зобов’язань, нарахованих відповідно до п. 199.1 ПКУ.

Розділ Б табличної частини розрахунку коригування заповнюється у такому порядку:

показники рядка податкової накладної, що коригується, зазначаються зі знаком «-» у відповідній графі;

додається новий рядок з виправленими показниками, якому присвоюється новий черговий порядковий номер, що не зазначався в податковій накладній;

рядку податкової накладної, що коригується, зазначеному із знаком «-», та новому рядку з виправленими показниками, що його замінює, присвоюється однаковий порядковий номер групи коригування, який зазначається у графі 2.2 табличної частини розрахунку коригування, а у графі 2.1 «код причини» наводиться однакова причина коригування (вказується код «202» (Коригування зведеної податкової накладної, складеної відповідно до п. 199.1 ПКУ).

У графі 3 «Опис (номенклатура) товарів/послуг, вартість чи кількість яких коригується» рядка податкової накладної, що коригується зазначаються дати складання та порядкові номери податкових накладних, складених на такого платника податку при постачанні йому товарів/послуг, необоротних активів, за якими він визначає податкові зобов’язання, зокрема, відповідно до п. 199.1 ПКУ.

У графі 13 – зі знаком «-» зазначається значення графи 10 рядка зведеної податкової накладної, що коригується.

У графі 14 – зі знаком «-» зазначається значення графи 11 рядка зведеної податкової накладної, що коригується.

Графи 4.1, 4.2, 4.3, 6 – 12, 15 табличної частини не заповнюються та залишаються пустими. Нулі та прочерки в них не проставляються.

Відображення РК у декларації

Звісно, що коригування ПЗ з ПДВ платник податку має відобразити у таблиці 1 додатка 1 до декларації за грудень 2020 року в рядку, який відповідає умовному ІПН «600000000000».

Графи 3.1 та 3.2 цього рядка не заповнюються. До графи 4 переноситься підсумкове значення показників граф 6, 7 таблиці 2 додатка 7 (Д7) до декларації за грудень 2020 року, а до граф 5 та 6 – показники рядка «Всього» граф 8 та 9 таблиці 2 додатка 7 (Д7) до декларації за грудень 2020 року відповідно. Графа 7 цього рядка не заповнюється.

Результат коригування (значення граф 6 – 9 рядка «Всього» таблиці 2 додатка 7 (Д7) до декларації за грудень 2020 року вказується у рядку 7 розділу І декларації. 

І навіть якщо такий РК платником податку через якісь причини було зареєстровано не вчасно (або взагалі не зареєстровано), то результати річного перерахунку все одно повинні бути включені до декларації за грудень 2020 року (адже вони впливають на частку використання активів в неоподаткованих операціях, яку платник ПДВ використовуватиме у наступному календарному році).