Історія типів невидачі ПН покупцю «04» і «13»
Згідно з Порядком №1307 маємо два типи причин, чому ПН не видана покупцю, з, на перший погляд, схожими обставинами:
04 — Складена на постачання у межах балансу для невиробничого використання;
13 — Складена у зв’язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності.
Платники податку на прибуток не бачать між цими причинами особливої різниці.
Чи справді ці типи настільки подібні і як розрізнити, який із них застосовувати в тому чи іншому випадку? Для відповіді на це запитання потрібно зануритися в історію бухобліку, справляння ПДВ та складання податкових накладних.
Поняття «постачання (передача) товарів у межах балансу для невиробничого використання» існувало ще до ПКУ.
Відповідно до п. 4.2 Закону про ПДВ у його початковій редакції від 03.04.1997 база оподаткування визначалася у разі передачі товарів (робіт, послуг) у межах балансу платника податку для невиробничого використання, витрати на яке не належать до валових витрат виробництва (обігу) і не підлягають амортизації. Це формулювання базувалося ще на старих правилах бухобліку до запровадження нового Плану рахунків у 1999 році.
У 1999 року в Україні провели реформу бухобліку, запровадили НП(С)БО та новий План рахунків, і слова «постачання в межах балансу» втратили той сенс, який у них закладався доти. У загальному сенсі постачання товарів передбачає перехід права власності на них. Також цей перехід права власності мається на увазі й у податковому визначенні поняття постачання товарів — це будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (пп. 14.1.191 ПКУ). Постачання «в межах балансу» не передбачає переходу права власності, тож, по суті, це жодним постачанням не є. Але це застаріле формулювання у незмінному вигляді перейшло зі старого Закону про ПДВ до ПКУ і досі існує у підзаконних нормативних актах, зокрема у всіх порядках заповнення податкової накладної починаючи з першого Порядку від 30.05.1997 №165 і закінчуючи чинним Порядком №1307. Хоча у Порядку №165 ще не було поняття використання виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності (це сучасний тип причини «13»).
У сучасних реаліях слова «постачання (передача) товарів у межах балансу для невиробничого використання» треба розуміти як передачу товарів для невиробничого використання, як «постачання самому собі».
Формально це стосується тільки платників ПДВ — юросіб, адже у них є баланс. У ФОПів балансу немає, тож вони не можуть нічого передавати «у межах балансу», і, отже, ФОПи не можуть складати ПН/РК із типом причини 04. Проте Порядок №1307 не виокремлює цей тип причини тільки для юросіб.
Роз’яснення податківців, на жаль, розуміння не додають: «Тип причини «04 — Постачання у межах балансу для невиробничого використання» зазначається у податковій накладній, яка складається платником податку у разі постачання товарів/послуг, щодо яких був нарахований податковий кредит у минулих або поточному податкових періодах, у межах балансу для невиробничого використання».
Цифрове кодування типів причини невидачі ПН покупцю з’явилося у грудні 2011 року, коли набрав чинності Порядок від 21.12.2010 №969. Причина «Постачання у межах балансу для невиробничого використання» отримала код 04, але тоді ще не було типу причини 13.
Тип причини 13 «Використання виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності» з’являється у Порядку від 01.11.2011 №1379, який набрав чинності у грудні 2011 року. Цей тип причини застосовують у разі нарахування податкових зобов’язань за пп. «г» п. 198.5 ПКУ.
Що каже Порядок №1307
У разі нарахування ПЗ відповідно до п. 198.5 ПКУ платник податку складає окремі зведені податкові накладні за товарами/послугами, необоротними активами, які призначаються для їх використання / починають використовуватися, зокрема, в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (п. 11 Порядку №1307). Такі зведені податкові накладні складають не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду.
У таких зведених податкових накладних у верхній лівій частині зазначають відповідний тип причини згідно з пунктом 8 Порядку №1307.
Зокрема, 04 — Складена на постачання у межах балансу для невиробничого використання; 13 — Складена у зв’язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності.
Сучасний п. 198.5 ПКУ
З наведеного вище випливає, що тип причини «04» — це архаїзм, який був у Законі про ПДВ до запровадження Плану рахунків у 1999 році і відповідав ще радянській традиції ведення бухобліку. Але ще й тепер це застаріле формулювання «постачання товарів у межах балансу» міститься і в ПКУ, і в Порядку №1307.
У п. 198.5 ПКУ є підпункт «в», згідно з яким потрібно нарахувати ПЗ в операціях, що здійснюються платником податку в межах його балансу, у тому числі це передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів. Це відповідає типу причини «04».
Але що таке «невиробниче використання», у ПКУ не визначено. Є тільки норма пп. 138.3.2 ПКУ, що термін «невиробничі основні засоби», «невиробничі нематеріальні активи» означають відповідно основні засоби, нематеріальні активи, не призначені для використання в госпдіяльності платника податку. Але це те саме, що й використання не в господарській діяльності.
Далі, наступний пп. «г» п. 198.5 ПКУ регламентує нарахування ПЗ з ПДВ у разі використання товарів/послуг, необоротних активів не в госпдіяльності з типом причини «13».
Отже, якихось принципових відмінностей між цими двома типами причини ми не знайшли.
Ба більше, на думку автора, норми пп. «в» та «г» п. 198.5 ПКУ теж, по суті, означають одне й те саме, але пп. «г» має ширше значення, ніж пп. «в».
Тип причини «04» передбачає тільки заплановану передачу товарів, послуг, необоротних активів, які раніше були придбані для використання в госпдіяльності, з невиробничою (тобто негосподарською) метою. Тобто відбувається тільки санкціонована платником ПДВ зміна призначення таких товарів, послуг, НА, після чого вони й надалі використовуються в діяльності платника податку, яка не спрямована на отримання доходу.
Тип причини «13» охоплює і вищезазначену ситуацію, і решту причин того, що товари, послуги, НА не будуть використані в госпдіяльності:
- вони первісно придбавалися з негосподарською метою;
- придбавалися для господарського використання, але були втрачені, зіпсовані, тобто не були використані взагалі;
- випадково використані не за призначенням тощо.
Тип причини «13» сформувався протягом еволюції правил справляння ПДВ:
- раніше, коли ПН не реєстрували в ЄРПН, то вхідні ПН на негосподарські товари, послуги просто не включали до податкового кредиту, і потреби у причині 13 не було. Подальшу зміну призначення товарів/послуг з господарського на негосподарське оформляли причиною «04», за якою у таких випадках донараховували ПЗ;
- тепер, коли всі ПН реєструють в ЄРПН, їх усіх мають включати до податкового кредиту незалежно від призначення товарів/послуг. Для випадків, коли заздалегідь відомо, що це придбання з негосподарською метою, а також для втрат товарів, необоротних активів і була запроваджена причина «13», яка «поглинула» в себе й ті випадки, для яких уже була причина «04».
Висновки
На нашу думку, тип причини «04» (якій відповідає пп. «в» п. 198.5 ПКУ) можна не використовувати, а складати ПН/РК тільки з типом причини «13», згідно з пп. «г» п. 198.5 ПКУ.
Проте вирішувати, чи застосовувати тип причини «04» надалі, має сам платник ПДВ. У будь-якому разі застосування обох типів причини невидачі ПН є легальним і не буде помилкою скласти ПН з типом причини «04» або «13».