- Як зараз?
- Що пропонується законопроєктом?
- Перелік витрат на запозичення
- Ліміт витрат на запозичення та що таке надмірні витрати?
- Винятки щодо застосування правила обмеження витрат на запозичення
- Зміни для резидентів Дія Сіті – платників податку на особливих умовах
- Коли зміни можуть запрацювати?
12 серпня 2026 року Мінфін оприлюднив проєкт Закону «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо імплементації правил протидії практикам ухилення від сплати податків, які мають безпосередній вплив на функціонування внутрішнього ринку Європейського Союзу та України відповідно до Директиви Ради (ЄС) 2016/1164 від 12 липня 2016 року (в частині положень статті 4 цієї Директиви)».
Розроблення законопроєкту зумовлено необхідністю забезпечення виконання міжнародних зобов’язань, взятих Україною після того, як Європейська Рада 23.06.2022 ухвалила рішення надати Україні статус кандидата на членство в ЄС і 14.12.2023 ухвалила рішення щодо відкриття переговорів стосовно набуття Україною членства в ЄС.
Як зараз?
Як зазначено у пояснювальній записці, чинний механізм, встановлений у п. 140.2 ПКУ, є за своєю побудовою комбінацією правила «тонкої капіталізації» і правила обмеження виведення прибутку через завищені витрати на запозичення (або «правила EBITDA»).
Наразі для платника податку, у якого сума боргових зобов’язань, визначених п. 140.1 ПКУ, що виникли за операціями з нерезидентами, перевищує суму власного капіталу більше ніж у 3,5 раза, фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму перевищення нарахованих у бухгалтерському обліку процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов’язаннями (крім процентів, що підлягають капіталізації відповідно до НПСБО або МСФЗ до моменту введення відповідного активу в експлуатацію), що виникли за операціями з нерезидентами, понад 30 відсотків суми розрахованого об’єкта оподаткування податком на прибуток звітного (податкового) періоду, в якому здійснюється нарахування таких процентів, збільшеного на суму фінансових витрат за даними фінансової звітності та суми амортизаційних відрахувань за даними податкової звітності того самого звітного (податкового) періоду.
Що пропонується законопроєктом?
Законопроєкт впроваджує класичне правило обмеження виведення прибутку через завищені витрати на запозичення, а саме: надмірні витрати на запозичення враховуються в межах 30 відсотків EBITDA. Окреме правило «тонкої капіталізації» не запроваджується.
Правила, які запроваджуються законопроєктом, поширюються на всі боргові зобов’язання платника податку незалежно від того, чи є кредитор резидентом або нерезидентом, пов’язаною чи непов’язаною особою, на відміну від чинного п. 140.2 ПКУ, який застосовується лише до боргових зобов’язань, що виникли за операціями з нерезидентами.
Під борговими зобов’язаннями розуміють зобов’язання платника податку за запозиченими коштами та/або майном перед іншими особами (у тому числі пов’язаними особами), що передбачають обов’язок сплатити (повернути) кошти або передати їх еквівалент у майбутньому, за:
- кредитами, позиками, депозитами, операціями РЕПО;
- договорами фінансового лізингу;
- факторингом (фінансуванням під відступлення права грошової вимоги), у тому числі у разі, коли фактор або інша особа надає платнику податку фінансування шляхом оплати (погашення) його зобов’язань перед постачальниками товарів (робіт, послуг);
- іншими інструментами, пов’язаними із залученням фінансування,
- чи іншими запозиченнями незалежно від їх юридичного оформлення.
Перелік витрат на запозичення
Також законопроєкт наводить перелік витрат на запозичення (пп. 140.1.4 ПКУ), побудований за переліком пункту (1) статті 2 Директиви ATAD і в тій самій послідовності:
- платежі за позиками з правом участі у прибутку,
- умовно нараховані проценти за борговими інструментами,
- суми за альтернативними механізмами фінансування, у тому числі ісламського, борговий (фінансовий) компонент лізингових платежів,
- капіталізовані витрати на запозичення,
- суми, розраховані на основі прибутковості фінансування за правилами трансфертного ціноутворення,
- умовні проценти за похідними фінансовими інструментами та механізмами хеджування,
- курсові різниці за борговими зобов’язаннями,
- комісії за гарантії та за організацію залучення фінансування.
Перелік не є вичерпним, як і відповідний перелік Директиви ATAD.
Ліміт витрат на запозичення та що таке надмірні витрати?
Надмірними витратами на запозичення вважається сума, на яку витрати на запозичення платника податку, визнані у бухгалтерському обліку відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності та враховані при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств (з урахуванням різниць, визначених цим Кодексом, крім різниць, визначених п. 140.2 ПКУ), за податковий (звітний) період перевищують суму доходів у формі процентів та інших доходів, економічно еквівалентних процентам (визначених згідно з пп. 140.1.9 ПКУ), визнаних у бухгалтерському обліку відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності та врахованих при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств (з урахуванням різниць, визначених цим Кодексом), за такий податковий (звітний) період. Витрати і доходи враховуються в тій частині, в якій вони впливають на об’єкт оподаткування, що є прямим відтворенням пункту (2) статті 2 Директиви ATAD.
Сума ліміту витрат на запозичення (ЛВ) визначається за формулою:
ЛВ = ПД + 0,3 × EBITDA, де:
- ПД – доходи у формі процентів та інші доходи, економічно еквівалентні процентам,
- EBITDA – об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств відповідного податкового (звітного) періоду, збільшений на суму амортизації та суму надмірних витрат на запозичення такого періоду.
Якщо загальна сума витрат на запозичення перевищує суму ліміту, платник податку збільшує фінансовий результат до оподаткування на суму перевищення.
Якщо сума ліміту перевищує суму витрат на запозичення і у платника податку обліковується накопичена сума витрат на запозичення, фінансовий результат до оподаткування зменшується.
Сума, на яку збільшено фінансовий результат до оподаткування, формує накопичену суму витрат на запозичення (СН) і переноситься без обмеження в часі: у податкових (звітних) періодах, у яких сума ліміту перевищує суму витрат на запозичення, вона зменшує фінансовий результат до оподаткування.
Перенесенню підлягає не лише накопичена сума витрат на запозичення, а й невикористана частина ліміту: невикористана сума ліміту витрат на запозичення (НЛ), визначена згідно з пп. 140.2.6 ПКУ, зменшує суму перевищення протягом наступних п’яти податкових (звітних) років.
Винятки щодо застосування правила обмеження витрат на запозичення
Крім того, законопроєктом встановлені винятки щодо застосування правила обмеження витрат на запозичення, для:
- платників податку, які є банками та страховиками;
- платників податку у зв’язку з реалізацією ними довгострокового проекту публічної інфраструктури, спрямованого на створення, будівництво, модернізацію, експлуатацію та/або утримання великомасштабного активу, що становить загальний суспільний інтерес, за умови відповідності такого проекту визначеним у Кодексі умовам.
Водночас звужується коло випадків, у яких правило не застосовується, порівняно з чинною редакцією п. 140.1–140.3 ПКУ. Виключення щодо процентів, нарахованих на користь іноземних банків, скасовується. Правила поширюються також на фінансові установи та компанії, що займаються виключно лізинговою діяльністю, до яких вони раніше не застосовувалися.
Зміни для резидентів Дія Сіті – платників податку на особливих умовах
Для резидентів Дія Сіті – платників податку на особливих умовах, які не визначають об’єкт оподаткування згідно з пп. 134.1.1 ПКУ, запроваджено окремий об’єкт оподаткування (пп. 141.9-1.2.18 ПКУ) та порядок визначення бази оподаткування за ним (пп. 141.9-1.5 ПКУ).
Оподаткування здійснюється за базовою (основною) ставкою 18 відсотків, оскільки застосування ставки 9 відсотків призвело б до нижчого рівня оподаткування таких платників порівняно з платниками, які визначають об’єкт оподаткування згідно з пп. 134.1.1 ПКУ. З метою уникнення подвійного оподаткування тих самих сум процентів – за пп. 135.2.1 ПКУ та за новим об’єктом – запроваджено коефіцієнт перевищення та механізм зарахування сплаченого податку.
Коли зміни можуть запрацювати?
У разі прийняття цей Закон набере чинності з дня, наступного за днем його опублікування, та буде введений в дію з 1 січня 2028 року.
Нові норми застосовуються до податкових (звітних) періодів, починаючи з 1 січня 2028 року, незалежно від дати укладення договорів. Суми процентів, які збільшили фінансовий результат до оподаткування за п. 140.2 ПКУ у редакції, що діяла до 1 січня 2028 року, і залишилися неврахованими станом на останній день податкового (звітного) періоду 2027 року, включаються до накопиченої суми витрат на запозичення станом на 1 січня 2028 року та враховуються у зменшення фінансового результату до оподаткування в подальших податкових (звітних) періодах. Щорічне зменшення на 5 відсотків суми процентів, не врахованих у зменшення фінансового результату до оподаткування, передбачене чинним п. 140.3 ПКУ, законопроєктом не зберігається. Для витрат на запозичення за кредитами (позиками), отриманими від міжнародних фінансових організацій, виконання яких забезпечено державними або місцевими гарантіями, за договорами, укладеними до 1 січня 2028 року, встановлено окреме перехідне правило.
