Резерв відшкодування майбутніх витрат: коли не виникають податкові різниці?

Відповідно до пп. 134.1.1 ПКУ об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату (ФР) до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до НП(С)БО або МСФЗ, на різниці, які виникають відповідно до положень ПКУ.

Пунктами 139.1.1 та 139.1.2 ПКУ передбачено коригування ФР на суми операцій, що пов’язані з забезпеченням (резервами) для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечення (резерву) витрат на оплату відпусток працівникам, інших виплат, пов'язаних з оплатою праці, та витрат на сплату ЄСВ, що нараховується на такі виплати) у сторону:

• збільшення ФР у разі створення таких резервів;
• зменшення ФР у випадку використання таких резервів, а також коригування їх суми, на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування.

Проте ПКУ не містить визначення поняття «виплати, пов’язані з оплатою праці». Тобто виключення в ньому є, а як порахувати суму резервів, на які податкові різниці не виникають, не визначено.

Тому податківці у консультації від 17.01.2019 р. №195/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, керуючись пп. 14.1.84 ПКУ, для надання визначення цьому поняттю звертаються до інших законів. Цього разу знов до Інструкції №5, але спираючись на Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні. І роблять це дуже цікаво!

Зокрема, у пп. 1 п. 3 Положення №148 визначено, що виплати, пов’язані з оплатою праці – це виплати, віднесені до фонду оплати праці, а також до інших виплат, що не належать до цього фонду згідно з Інструкцією №5.

Тобто, за звичайною логікою, роботодавець вважає, що виплати, пов’язані з оплатою праці - це фонд оплати праці, визначений такою Інструкцією. Аж ні! До «пов’язаних» виплат належать і ті, які в цій Інструкції зазначені, але не входять до фонду оплати праці.

Зверніть увагу! У розділі 3 Інструкції №5 перераховано види інших виплат, що не належать до фонду оплати праці. А саме інші виплати установлені колективним договором:

• на народження дитини;
• одноразова допомога працівникам, які виходять на пенсію згідно з чинним законодавством та колективними договорами;
• видатки підприємств на покриття витрат ПФУ на виплату та доставку пільгових пенсій;
• матеріальна допомога разового характеру, що надається підприємством окремим працівникам (наприклад, на поховання).

Тобто ці «незарплатні» витрати можна вважати витратами, пов’язаними із оплатою прац. І якщо на їх виплату було створено відповідні резерви, то за ними не виникають податкові різниці за ст. 139 ПКУ.

Так само і  щодо решти виплат працівникам, які Інструкцією №5 віднесені до фонду оплати праці. Такі виплати відносяться до виплат, що пов’язані з оплатою праці в розумінні терміну, наведеного у Положенні №148. Отже, фінансовий результат до оподаткування при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток не підлягає коригуванню згідно з пп. 139.1.1 та 139.1.2 ПКУ на суми таких виплат.