Коментар до ІПК ДФС від 16.05.2019 р. №2198/6/99-99-15-02-02-15/ІПК
ДФСУ нагадує, що відповідно до пп. 139.2.2 ПКУ фінансовий результат збільшується на суму витрат:
- на формування резерву сумнівних боргів відповідно до національних П(С)БО або МСФЗ.
- від списання дебіторської заборгованості понад суму резерву сумнівних боргів.
Тобто з бухгалтерського фінрезультату виключаються витрати на створення резерву сумнівних боргів (в бухобліку це відображається як нарахування резерву записом Д-т 944 К-т 38), а також абослютно всі списання дебіторської заборгованості понад суму створеного резерву (у бухобліку це записи Д-т 944 К-т 36, 37 і т.п.). Таким чином, з фінрезультату виключаються всі «бухгалтерські» витрати на списання безнадійних боргів.
Одночасно фінансовий результат до оподаткування зменшується:
- на суму коригування (зменшення) резерву сумнівних боргів, на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до П(С)БО або МСФЗ. У бухобліку це записи з коригування резерву Д-т 38 К-т 719, коли в кінці звітного періоду відбувається черговий перегляд резерву сумнівних боргів;
- на суму списаної дебіторської заборгованості (у тому числі за рахунок створеного резерву сумнівних боргів), яка відповідає ознакам, визначеним пп. 14.1.11 ПКУ. Тобто для цілей оподаткування враховується не вся списана дебіторка (Д-т 944, К-т 36, 37 і т.п.), а лише такі суми, що відповідають пп. 14.1.11 ПКУ.
Таким чином, з податкового фінрезультату виключаються всі обороти за рахунком 38 – як нарахування, так і зменшення резерву, тобто резерв сумнівних боргів як такий не примає участі у формування податкового фірезультату. Також виключаються з фінрезультату всі списання безнадійної дебіторки згідно з правилами бухобліку, а замість них включаються лише ті, що відповідають податковому визначенню безнадійної заборгованості.
Зокрема, відповідно до пп. «а» пп. 14.1.11 ПКУ під безнадійною заборгованістю розуміється заборгованість за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності. Цієї ознаки цілком достатньо, щоб на суму списаної заборгованості зменшити податковий фінрезультат.
Податківці визнають, що звернення до суду при цьому не потрібне, посилаючись на УПК №400. У ній Мінфін говорить, що пп. «а» пп. 14.1.11 ПКУ не встановлюється будь-яких додаткових умов для визнання заборгованості, за якою минув строк позовної давності, безнадійною. Виключним та достатнім критерієм для визнання заборгованості безнадійної згідно з пп. «а» пп. 14.1.11 ПКУ є сплив строку позовної давності щодо такої заборгованості, незалежно від того, чи звертався кредитор до суду з метою її стягнення чи ні.
Отже, якщо заборгованість відповідає критерію, визначеному пп. «а» пп. 14.1.11 ПКУ (сплив строку позовної давності), платники податку на прибуток не повинні здійснювати додаткову перевірку відповідності такої заборгованості іншим критеріям, передбаченим пп. 14.1.11 ПКУ. Звичайно, сам факт того, що строк позовної давності вже сплив, слід підтвердити документально та встановити його у наказі керівника підприємства щодо списання безнадійної заборгованості.
Ми повністю погоджуємося з такою позицією контролерів, адже вона чітко відповідає нормам ПКУ. Аналогічне роз’яснення податківці давали ще у 2017 році, наш коментар до нього з прикладами читайте тут.
Покажемо застосування вищевказаних норм ПКУ на прикладі.
Приклад. Підприємство – квартальний платник податку на прибуток станом на 30 червня 2019 року (кінець другого кварталу 2019 року) має нарахований резерв сумнівних боргів в сумі 15500 грн. Цей резерв було сформовано 31.12.2018 року, та відповідно до пп. 139.2.2 ПКУ було збільшено фінрезультат до оподаткування при складанні декларації з податку на прибуток за 2018 рік (рядок 2.1.2 додатку РІ, який складається до рядка 03 декларації).
У червні 2019 року підприємство списує дебіторську заборгованість:
- на суму 14800 грн, за якою минув строк позовної давності, за рахунок наявного резерву;
- на суму 460 грн, за якою ще не минув строк позовної давності, теж за рахунок наявного резерву.
За цими даними, при складанні декларації з податку на прибуток за півріччя 2019 року фінрезультат зменшується лише на суму заборгованості, за якою минув строк позовної давності – тобто на 14800 грн (рядок 2.2.3 додатку РІ).
Сума заборгованості 460 грн не приймає участі у коригуванні фінрезультату при складанні декларації за півріччя 2019 р. і в додатку РІ не відображається. Та частина раніше створеного резерву, за рахунок якої була списана ця сума в бухобліку, вже збільшила фінрезультат у декларації за 2018 рік і була оподаткована податком на прибуток у 2018 році.
***
Читайте також: Резерв сумнівних боргів: облік та оподаткування
