Головна Усі новини Оподаткування Податок на прибуток

Контрагент – «особливий» нерезидент

Якщо ваш контрагент – «особливий» нерезидент, то в деяких випадках потрібно визначити різницю і відкоригувати фінрезультат до оподаткування. Фінансовий результат податкового (звітного) 2020 року збільшується на певну суму податкової різниці

Хто визначає різниці

Якщо протягом 2020 року платник податку на прибуток, який визначає фінрезультат до оподаткування з коригуванням різниць , здійснював ЗЕД-операції, слід звернути увагу на статус нерезидентів, зокрема на категорію «особливих» нерезидентів, і це:

– нерезиденти (у тому числі пов'язані особи – нерезиденти), зареєстровані у державах (на територіях), включених до Переліку №1045;

– нерезиденти, організаційно-правова форма яких включена до Переліку №480 (увага! З 1 січня 2020 р. згідно з постановою КМУ від 24.12.2019 р. №1100 були зміни).

 

Хто може не застосовувати різниць

Платники податку на прибуток підприємств, у яких річний дохід за 2020 звітний рік не перевищить 40 млн грн, зможуть:

– прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на всі різниці (крім від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень розділу III ПКУ, у декларації з податку на прибуток підприємств за 2020 рік;

– застосовувати у 2021 році річний податковий (звітний) період з податку на прибуток підприємств.

 

Далі слід звернути увагу на певні вимоги ПКУ, якщо підприємство мало ділові зв'язки з «особливими» нерезидентами та:

придбавало товари, у тому числі необоротні активи (крім активів з правом користування за договорами оренди), роботи та послуги (пп. 140.5.4 ПКУ);

реалізовувало товари, у тому числі необоротні активи, роботи та послуги, крім операцій, визнаних контрольованими відповідно до ст. 39 ПКУ (пп. 140.5.5-1 ПКУ).

За результатами податкового (звітного) 2020 року потрібно провести коригування – збільшити фінрезультат на 30% вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг. Чому за результатом року, а не, скажімо, щокварталу визначаються ці різниці? Тому що платник податку на прибуток не може знати заздалегідь, чи будуть такі операції контрольованими за підсумками року (адже ознаки контрольованої операції – це річні показники, див. пп. 39.2.1.7 ПКУ). А різниці виникають лише за неконтрольованими операціями з нерезидентами, причому з особливим статусом.

Коригування фінрезультату вперше за 2020 рік здійснюється не лише за імпортними операціями, як це було раніше, а й за операціями експорту (про що далі).

Крім того, до уваги слід узяти такі моменти:

– якщо господарські операції з придбання товарів, у т. ч. ОЗ або робіт (послуг) у нерезидента, організаційно-правова форма якого включена до Переліку №480, не є контрольованими, платник податку має право не збільшувати фінансового результату до оподаткування на суму 30% вартості придбаних товарів, якщо нерезидент сплачував податок на прибуток (корпоративний податок), що підтверджується довідкою (іншим офіційним документом). Підтверджують це й податкові органи у роз'ясненнях (ЗIР, підкатегорія 102.12);

 

Неконтрольовані операції

Якщо нерезидентом, організаційно-правова форма якого включена до переліку, затвердженого КМУ відповідно до пп. «г» пп. 39.2.1.1 ПКУ, у звітному році сплачувався податок на прибуток (корпоративний податок), господарські операції платника податків з таким нерезидентом за відсутності критеріїв, визначених пп. «а» – «в» пп. 39.2.1.1 ПКУ, визнаються неконтрольованими.

Підпункт 39.2.1.1 ПКУ

 

щодо реалізації товарів «особливим» нерезидентам слід звернути увагу на дату операції і до уваги з метою визначення податкової різниці взяти лише операції, датовані після 22 травня 2020 року. Платник податку на прибуток, який після 22 травня 2020 року реалізовував товари, у тому числі необоротні активи, роботи та послуги (крім операцій, визнаних контрольованими відповідно до ст. 39 ПКУ), «особливим» нерезидентам, враховує вимоги пп. 140.5.5-1 ПКУ, але не за весь податковий рік. З огляду на те, що нова норма набрала чинності 23 травня 2020 року, збільшувати фінансовий результат до оподаткування треба після зазначеної дати1. Тож платник податку на прибуток повинен проаналізувати субрахунок 362 «Розрахунки з іноземними покупцями». При цьому дата операції визначається за датою реалізації товарів – правило першої події тут не застосовується.

1 Законом від 16.01.2020 р. №466 пункт 140.5 ПКУ доповнено новим пп. 140.5.5-1, додатково див. ЗIР, підкатегорія 102.12.

Фінрезультату не коригують, відповідно норми пп. 140.5.4 та 140.5.5-1 ПКУ не враховують, якщо операція не є контрольованою і сума таких:

витрат (операції з придбання) підтверджується за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої ст. 39 ПКУ, але без подання звіту з ТЦУ;

доходів (операція з реалізації) підтверджується за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої ст. 39 ПКУ, але без подання звіту.

Методи визначення принципу «витягнутої руки» передбачені у п. 39.3 ПКУ. Документація з трансфертного ціноутворення (сукупність документів або єдиний документ, складений у довільній формі) повинна містити інформацію, зазначену в пп. 39.4.6 ПКУ. Тож доведеться обґрунтувати і підтвердити документально принцип «витягнутої руки». Тобто потрібно мати доказову базу, що вартість отриманих або реалізованих товарів, робіт (послуг) не є завищеною (якщо це імпорт) або заниженою (якщо йдеться про експорт). Мусимо попередити читача: якщо проігнорувати збирання доказової бази, під час перевірки податківці упереджено перевірять такі ЗЕД-операції з «особливими» нерезидентами і можуть самостійно здійснити коригування. Як наслідок, тут уже виникають і штрафні санкції.

 

Зверніть увагу!

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок. Не може бути предметом планової документальної перевірки питання дотримання платником податків принципу «витягнутої руки», крім випадків перевірки дотримання платником податків вимог, зокрема, пп. 140.5.4 ПКУ.

Підпункт 75.1.2 ПКУ

 

I якщо під час визначення ціни за принципом «витягнутої руки» з'ясується, що:

– ціна придбання перевищує їх ціну, визначену за принципом «витягнутої руки», фінрезультат коригують на розмір різниці між вартістю придбання та вартістю, визначеною виходячи з рівня ціни, визначеної за принципом «витягнутої руки»;

– якщо ціна реалізації є нижчою за ціну, визначену за принципом «витягнутої руки», фінрезультат коригують на розмір різниці між вартістю, визначеною виходячи з рівня ціни, визначеної за принципом «витягнутої руки», та вартістю реалізації.

Підсумуймо. Платник податку повинен:

1) визначити статус контрагента-нерезидента;

2) визначити, чи здійснена операція є контрольованою;

3) виконати процедуру підтвердження суми витрат (доходів) за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки», якщо операція не може бути ідентифікована як контрольована;

4) лише якщо ціна придбання (пам'ятайте, що при експорті враховуються лише реалізації з 23 травня 2020 року) перевищує їх ціну, визначену за принципом «витягнутої руки», відкоригувати фінансовий результат до оподаткування на розмір різниці між вартістю придбання (реалізації) та вартістю, визначеною виходячи з рівня цін за принципом «витягнутої руки», або відкоригувати фінансовий результат до оподаткування на суму 30% вартості товарів (робіт та послуг).

Додатне коригування об'єкта оподаткування відображають у додатку РI до декларації з прибутку за звітний період 2020 рік.

 

Розмір різниць

Тож у разі придбання (реалізації) товарів у нерезидента, держава резидентства якого не включена до переліку держав із низькою податковою юрисдикцією, вимог щодо коригування фінансового результату немає незалежно від обсягу здійснюваних операцій. Якщо ж усе-таки ЗЕД-операції здійснюються з «особливим» нерезидентом, слід звернути увагу ось на який момент.

За визначенням пп. 14.1.244 ПКУ до товарів належать матеріальні та нематеріальні активи, у тому числі земельні ділянки, земельні частки (паї), а також цінні папери та деривативи, що використовуються у будь-яких операціях, крім операцій з їх випуску (емісії) та погашення.

Розмір різниці для неконтрольованих операцій, якщо постачальником є «особливий» нерезидент, можна розрахувати у два способи (додатково див. УПК №887, «ДК» №48/2018):

1) збільшити фінрезультат до оподаткування на суму 30% вартості товарів, у т. ч. необоротних активів, робіт та послуг, придбаних (реалізованих) у такого (такому) контрагенту;

2) збільшити фінрезультат до оподаткування на розмір різниці між вартістю придбання (реалізації) та вартістю, визначеною виходячи з рівня ціни за принципом «витягнутої руки».

 

Порядок збільшення фінрезультату

На практиці у платника може виникнути запитання щодо визначення 30% вартості придбаного (реалізованого) товару. Наприклад, у разі імпорту суму різниці потрібно визначати зі суми, зазначеної у митній декларації, чи зі суми перерахованих коштів нерезидентові?

Адже у ЗЕД-операціях є ще такий показник, як «митна вартість», з якої сплачуються ПДВ і митні платежі під час розмитнення. То яку вартість брати до уваги?

Якщо йдеться про придбання, то до первісної вартості товарів та ОЗ відповідно до П(С)БО 7 та П(С)БО 9 включаються суми ввізного мита. Як наслідок, це збільшує вартість активу. ПКУ не уточнює цього, але у пп. 140.5.4 та 140.5.5-1 ПКУ йдеться про вартість активів. Тому збільшувати об'єкт оподаткування слід виходячи з договірної вартості, адже саме її зафіксовано у ЗЕД-договорі та первинних документах. Підтверджують це й податкові органи. Наприклад, у листі ДФС від 04.01.2017 р. №29/6/99-99-15-02-02-15 вони зауважують, що використовувати слід договірну (контрактову) вартість товарів (робіт, послуг) незалежно від того, чи відображено витрати на їх придбання при формуванні фінрезультату до оподаткування згідно з правилами бухгалтерського обліку у звітному періоді.

Тож різниці з придбаного товару визнають незалежно від того, чи відображено витрати у бухобліку. Це означає: якщо підприємство придбало товар, проте не реалізувало, у бухобліку витрат ще немає, але у звітному році придбання слід відкоригувати фінансовий результат та визначити цю податкову різницю.

Крім того, ЗЕД-операції здійснюють у валюті, тому слід бути обережними з визначенням вартості товарів (послуг) і врахувати норми П(С)БО 21. Адже саме правила П(С)БО 21 впливають на правильне визначення вартості активу, в тому числі договірної вартості, вираженої у валюті.

Операції в іноземній валюті під час первісного визнання відображають у валюті звітності шляхом перерахунку іноземної валюти із застосуванням валютного курсу на початок дня дати здійснення операції (дати визнання активів, зобов'язань і витрат).

Якщо говорити про придбання, то договірну вартість активу буде сформовано за курсом НБУ на дату визнання його у бухобліку (якщо датою переходу права власності на товар є дата розмитнення, то за курсом НБУ, визначеним у митній декларації). Якщо придбаваються роботи (послуги), фіксується курс НБУ, зазначений на дату складання акта (іншого підтвердного документа).

У разі передоплати або одержання авансу, залежно від того, є підприємство покупцем чи продавцем, слід керуватися п. 6 П(С)БО 21. Тобто договірна вартість активу в гривні буде визначатися виходячи з суми авансу і курсу НБУ на дату авансу (передоплати).

Суму авансів в іноземній валюті перераховують у валюту звітності із застосуванням валютного курсу на початок дня дати сплати (отримання) авансу.

 

Приклад 1 Товар розмитнено у вересні, а розрахунки здійснено у грудні 2020 року. Якщо дата переходу права власності на товар є датою розмитнення, а передоплати не було, то 30% вартості потрібно визначати зі суми, зазначеної у первинних документах, за курсом на дату розмитнення (курс зазначено у митній декларації).

 

Приклад 2 Розрахунки за товар здійснено у вересні, а розмитнено товар у грудні 2020 року, 30% вартості потрібно визначати зі суми, зазначеної у первинних документах, за курсом на дату сплати авансу, але у періоді розмитнення товару.

 

У будь-якому разі, незалежно від дати оплати й розмитнення товару, різницю за пп. 140.5.4 ПКУ визначають за результатом звітного року.

А от у разі сплати авансу у 2020 році (проте неотримання товару) ситуація спірна. Цілком може статися, що проавансовані товари не будуть поставлені й аванс буде повернуто, скажімо, наступного звітного року. Аналогічний підхід застосовується і до реалізації товару.

Автор схиляється до думки, що податкова різниця повинна визнаватись у періоді визнання активу. Тобто у періоді, коли переходить право власності на товар (період визнання відповідного активу у бухобліку), а не за датою сплати авансу. Адже пп. 140.5.4 ПКУ використовує слово «придбання», а чи є факт сплати авансу придбанням товару?!

При експорті податкову різницю визнають у разі визнання доходу за правилами бухобліку. Показують у звітності такі різниці за результатом податкового року, адже пам'ятаємо, що слід додатково з'ясувати ознаки контрольованої операції.

Проте такий випадок не є чітко врегульованим ПКУ, тож рекомендуємо платнику податку на прибуток отримати власну IПК.

 

Відображення у звітності

Нагадаємо, що наказом Мінфіну від 29.10.2020 р. №649 було внесено зміни до форми декларації з прибутку. Наказ набрав чинності з 1 грудня 2020 р., але відповідно до п. 46.6 ПКУ оновлені форми податкової звітності повинні застосовуватися для звітування за період, наступний за періодом їхнього офіційного опублікування.

Тому вперше за оновленою формою декларації з податку на прибуток слід буде звітувати (додатково див. лист ДПСУ від 14.12.2020 р. №22434/7/99-00-05-05-01-07, «ДК» №01-02/2021):

– платникам з квартальним звітним періодом – за I квартал 2021 року;

– платникам з річним звітним періодом – за 2021 рік.

Тож податкові різниці за операціями з «особливими» нерезидентами з придбання, які виникають за пп. 140.5.4 ПКУ, потрібно розшифрувати у додатку РI, де їх показують у рядках 3.1.6.1, 3.1.6.2 або 3.1.7, далі ця сума сформує значення рядка 03 додатка РI та переноситься до рядка 03 декларації з прибутку.

А от за новою різницею за операціями з «особливими» нерезидентами з реалізації, які виникають за пп. 140.5.5-1 ПКУ, наразі постає запитання. Адже норма з'явилась у травні 2020 року, тож форма декларації її не враховує. Тож дочекаймося роз'яснень податківців.

***

УВАГА!
Тепер ви можете читати бухгалтерські новини від «Дебету-Кредиту» у Telegram та VIBER. Приєднуйтесь і дізнавайтесь найважливіші новини першими!

Доступ до повного тексту цієї новини можливий лише для передплатників електронного або паперового «Дебету-Кредиту». Якщо ви передплатник, будь ласка, авторизуйтесь.

Або оформіть передплату, перейшовши за посиланням;  вартість мінімального пакету «Мій асистент» становить лише 58 грн на місяць.

Дякуємо за розуміння.

Автор:
Олена Водоп`янова
Джерело
«Дебет-Кредит»
Рубрика:
Оподаткування / Податок на прибуток
Теги:
Нерезиденти , Податок на прибуток , Декларація

Зверніть увагу: новинна стрічка «Дебету-Кредиту» містить не тільки редакційні матеріали, але також статті сторонніх авторів, роз'яснення співробітників фіскальної служби тощо.

Дані матеріали, а також коментарі до них, відображають виключно точку зору їх авторів і можуть не співпадати з точкою зору редакції.

Редакція не ідентифікує особи коментаторів, не модерує тексти коментарів та не несе відповідальності за їх зміст.

30 днiв передплати безкоштовно!

Коментарі: 0

Новини по темі

Консультації по темі

Вам потрібен новий ПКУ?

Тисніть на кнопку >>

Закрити +