2015 рік майже добігає кінця, а нова форма декларації з податку на прибуток набрала чинності лише з 01.12.2015 р. І ті, хто, готуючись до закриття податкового звітного року, виявив помилки, допущені в декларації з податку на прибуток за минулий, 2014 рік, як і раніше, стоять перед вибором: вже подати уточнюючий розрахунок за старою формою чи, дочекавшись нової форми, виправити помилку в ній.
Проаналізуймо альтернативи разом.
Об'єднувати два абсолютно різні типи обліку для розрахунку податку на прибуток — до 01.01.2015 р. і після — недоцільно. А тому, на думку автора, оптимальним варіантом було виправити помилки 2014 року через уточнюючий розрахунок за старою формою. Крім того, його подання в 2015 році давало змогу врахувати виправлені показники попереднього року в деклараціях, які платники податку подаватимуть вже в 2016 році за звітний період 2015 рік. Наприклад, завдяки виправленням, збиток за підсумками 2014 року в декларації за 2015 рік не викличе запитань під час камеральної перевірки.
Проте закон дозволяє використовувати для виправлення таких помилок обидва варіанти — через уточнюючий розрахунок або у складі поточної декларації, а тому кожен платник податку обирає їх для себе самостійно.
Два варіанти виправлення помилок
Відповідно до п. 50.1 ПКУ, у разі якщо в майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених ст. 102 ПКУ, — 1095 днів з дати закінчення граничного строку подання податкової декларації) платник податків самостійно виявляє помилки, що містяться в раніше поданій ним податковій декларації, він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою уточнюючого розрахунку, чинною на час подання.
Платник податків має право не подавати такого розрахунку, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно виявлені.
Таким чином, платник податків, який самостійно виявляє факт заниження податкового зобов'язання минулих податкових періодів, зобов'язаний:
а) або подати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати та штраф у розмірі 3% від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку;
б) або відобразити суму недоплати у складі декларації з цього податку, яка подається за податковий період, наступний за періодом, в якому виявлено факт заниження податкового зобов'язання, збільшену на суму штрафу у розмірі 5% від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми грошового зобов'язання з цього податку.
Як застосувати ці норми для виправлення помилки, виявленої в раніше поданій декларації з податку на прибуток за 2014 рік?
Платник податків, як уже було сказано, у 2015 році мав два варіанти:
— або подати уточнюючий розрахунок, поки діяла стара форма за Наказом №872 як декларації з податку на прибуток, так і уточнюючого розрахунку до неї. При цьому, якщо помилка мала наслідком недоплату з податку на прибуток, суму такої недоплати, відображеної в уточнюючому розрахунку, а також суму штрафу, розрахованого у розмірі 3% від такої недоплати, і, за потреби, пеню, треба було сплатити до подання уточнюючого розрахунку;
— або відкласти виправлення на потім та відобразити виправлення у складі декларації вже за новою формою. Проте, якщо виправлення помилки призведе до виявлення недоплати, то в терміни, встановлені для сплати податку на прибуток за 2015 р., треба буде сплатити і недоплату, і штраф 5% від неї, і, за потреби, пеню.
Нагадаємо, що граничний строк остаточного розрахунку з податку на прибуток за підсумками 2015 р. залежить від того, в які терміни платник податків подає декларацію. Так, ті, хто, відповідно до п. 57.1 ПКУ, зобов'язаний подавати декларацію один раз на рік, до 01.06.2016 р., сплачують податок на прибуток до 11.06.2016 р. А ті, хто, відповідно до п. 57.1 ПКУ, подавав протягом 2015 р. квартальні декларації з податку на прибуток, зобов'язані подати декларацію за рік теж у квартальні терміни, до 09.02.2016 р. включно. Отже, остаточно розрахуватися за такий податковий звітний рік вони зобов'язані до 19.02.2016 р. включно.
Також слід сказати кілька слів з приводу недоплати та пені. При виправленні помилки в будь-якій податковій декларації недоплатою вважається не сума податку, не сплачена своєчасно до бюджету через таку помилку, а сума заниження податкового зобов'язання, виявлена платником податків. Тобто додатна різниця між сумою податку до сплати, відображеною в уточнюючому розрахунку і в раніше поданій декларації за цей період. Саме до розрахованої таким чином недоплати застосовується штраф 3% — 5% залежно від способу виправлення помилки. Таким чином, при заниженні податкового зобов'язання суми недоплати і штрафу, які слід сплатити до бюджету, будуть завжди, незалежно від наявності переплати до бюджету з цього податку.
Це саме стосується і пені, оскільки, згідно з пп. 129.1.2 ПКУ, вона нараховується на суму заниження податкового зобов'язання, зокрема, виявленого під час виправлення помилки самим платником податків.
Зверніть увагу: згідно з п. 129.9 ПКУ, у разі внесення змін до податкової звітності внаслідок самостійного виявлення платником податків помилок відповідно до ст. 50 ПКУ пеня, передбачена ст. 129 ПКУ, не нараховується, якщо зміни до податкової звітності внесено протягом 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов'язання, визначеного ПКУ. Цю норму можна і треба використовувати, але за ситуації, коли наприкінці 2015 року виправляються помилки, допущені в декларації з податку на прибуток за 2014 рік, ця норма вже не допоможе: граничний строк сплати такого податку на прибуток минув ще в березні 2015 р.
Виправлення помилки в старій формі декларації
Оскільки порядку або інструкції щодо заповнення декларації з податку на прибуток немає (що стало вже «доброю» традицією), мистецтво виправлення помилок у декларації з податку на прибуток, як усна народна творчість, передається від досвідченіших бухгалтерів новачкам. Автори й укладачі цієї декларації відбуваються примітками та роз'ясненнями до неї.
Яким же є порядок виправлення? Суть у тому, що декларація містить спеціальний додаток ВП, призначений для виправлення помилок. Але не у всіх випадках, а тільки якщо платник податку скористався другим варіантом і виправляє помилки у складі поточної декларації. А якщо першим варіантом, то як уточнюючий розрахунок подається сама декларація (точніше, її форма), а додаток ВП не використовується. Розгляньмо заповнення декларації та додатків до неї під час виправлення помилки на прикладі.
Приклад 1 Платник податку виявив, що в декларації за 2014 р. завищив податкові витрати. Суть помилки: витрати, пов'язані з відрядженнями відділу збуту, були відображені в податковому обліку повністю, незважаючи на те що вони перевищували обмеження, встановлені ПКУ. Сума таких витрат становила 200000 грн, а повинна була становити лише 150000 грн (завищення 50000 грн).
Варіант 1. Виправляємо помилку через уточнюючий розрахунок (зразок 1).
Платник податку подає в листопаді 2015 р. уточнюючий розрахунок за формою, затвердженою Наказом №872. Звітним періодом для такого уточнюючого розрахунку буде рік, у якому його подано (у «шапці» розрахунку зазначається і звітний період, в якому виправляються помилки).
В уточнюючому розрахунку відображаються всі доходи і витрати, які мали бути визнані в декларації за 2014 р., у тому числі правильна сума збутових витрат на відрядження — рядок 06.1, значення якого враховується при формуванні рядків 06 і 04.
Зменшення витрат на 50000 грн призвело до збільшення суми податку на прибуток до сплати на: 50000 х 18% = 9000 грн (відображається в рядку 24 уточнюючого розрахунку). А отже, виникає штраф у розмірі: 9000 х 3% = 270 грн (відображається в рядку 25 уточнюючого розрахунку) і пеня у розмірі 50 грн (сума умовна, відображається в рядку 26 уточнюючого розрахунку).
Варіант 2. Виправляємо помилку через поточну декларацію.
Якщо протягом 2015 року декларація з податку на прибуток подавалася за старою формою, то тут виправляти помилку, наведену в прикладі 1, треба таким чином.
Платник податку заповнює декларацію виходячи з показників відповідного звітного періоду (півріччя, 9 місяців) 2015 року. Але для виправлення помилки до такої декларації заповнюється додаток ВП. Порядок його заповнення дуже схожий із заповненням уточнюючого розрахунку у варіанті 1. Різниця буде лише в тому, що:
— на відміну від уточнюючого розрахунку в зразку 1, форма додатка ВП буде звітною, а не уточнюючою. І звітний період, за який такий додаток ВП подається, збігатиметься зі звітним періодом декларації з податку на прибуток, додатком до якої він є (незалежно від дати подання такої декларації);
— результати додатка ВП (рядок 01 таблиці 2) відображаються в рядку 24 поточної декларації; значення рядка 02 таблиці 2 — у рядку 25 поточної декларації; а значення рядка 03 таблиці 2 — у рядку 26 поточної декларації;
— сума штрафу (значення рядка 02 таблиці 2 і рядка 25 поточної декларації) становитиме не 3%, а 5% від суми недоплати: 9000 х 5% = 450 грн.
Виправлення помилки в новій формі декларації
Як роз'яснювали податківці (наприклад, ДФСУ в листі від 21.10.2015 р. №38881/7/99-99-15-02-01-17), до затвердження нової форми чинною була форма податкової декларації з податку на прибуток підприємств, затверджена Наказом №872. Водночас, якщо платник податків вважає, що форма податкової декларації, визначена контролюючим органом, збільшує або зменшує його податкові зобов'язання всупереч нормам ПКУ щодо такого податку, він має право зазначити цей факт у спеціально відведеному місці в податковій декларації (п. 46.4 ПКУ). Крім того, у разі потреби платник податків може подати разом із податковою декларацією доповнення, складені в довільній формі, які вважатимуться невід'ємною частиною податкової декларації.
Таким чином, для визначення суми об'єкта оподаткування і податкового зобов'язання з податку на прибуток підприємств за новими правилами, що діють з 01.01.2015 р., ДФСУ рекомендувала використовувати проект декларації, розміщений на її веб-порталі, і подавати її разом із чинною декларацією як доповнення.
Наказом Мінфіну від 20.10.2015 р. №897 (який набрав чинності з 01.12.2012 р.) була затверджена нова форма декларації з податку на прибуток, це форма, що відповідає такому проекту. Розгляньмо, як у ній виправляються помилки минулих періодів.
Приклад 2 Платник податку виявив, що в декларації за 2014 р. занизив податкові доходи. Суть помилки: у 2014 р. минув строк давності за кредиторською заборгованістю на суму 15000 грн. Така заборгованість мала бути відображена у складі інших доходів і в додатку ІД (рядок 03 декларації та рядок 03.25 додатка ІД за формою, затвердженою Наказом №872). Унаслідок виправлення помилки об'єкт оподаткування збільшився на 15000 грн, а сума податку до сплати зросла на: 15000 грн х 18% = 2700 грн.
Варіант 1. Виправляємо помилку через уточнюючий розрахунок (зразок 2).
У цьому разі сума штрафу становитиме: 2700 х 3% = 81 грн, а сума пені (умовно) — 20 грн.
У цьому разі, як і за старою формою декларації, додаток ВП (який у новій формі теж є) до уточнюючого розрахунку не подається.
Варіант 2. Виправляємо помилку через поточну декларацію.
Платник податку заповнює декларацію виходячи з показників 2015 року. Але для виправлення помилки до такої декларації заповнюється додаток ВП. Порядок його заповнення дуже схожий із заповненням уточнюючого розрахунку у варіанті 1 прикладу 2. Різниця буде лише в тому, що:
— на відміну від уточнюючого розрахунку в зразку 2, форма додатка ВП буде звітною, а не уточнюючою. І звітний період, за який він подається, збігатиметься зі звітним періодом декларації з податку на прибуток, додатком до якої він є (незалежно від дати подання такої декларації);
— результати додатка ВП (рядки 27, 29, 30 таблиці 2) відображаються відповідно в рядках 27, 29, 30 поточної декларації;
— сума штрафу (значення рядка 29 таблиці 2 і рядка 29 поточної декларації) становитиме не 3%, а 5% від суми недоплати: 2700 х 5% =135 грн.
Новина на тему:
Нова декларація з податку на прибуток: заповнюємо крок за кроком
