Модернізація і ремонт основних засобів: від документального оформлення до відображення в бухобліку

Ремонти та поліпшення ОЗ

Бухоблік ремонтів та поліпшень ОЗ залежить від того, чи призводять вони до збільшення майбутніх економічних вигід, первісно очікуваних від використання об’єкта ОЗ, чи ні. Як правило, лише поточні ремонти та витрати на обслуговування ОЗ не призводять до цього. Все інше – капітальний ремонт та поліпшення – призводять до збільшення строку корисного використання ОЗ, або його продуктивності, або збільшення самого об’єкта ОЗ і т.п. 

Рішення про характер проведених робіт з ремонту і поліпшення основних засобів приймається керівником підприємства (п. 29 Методрекомендацій №561). Про те, як документально оформити таке рішення – трохи далі.

В деяких випадках заміна окремих важливих компонентів (частин) ОЗ (двигунів тощо) може відображатися, як заміна окремого об’єкта ОЗ. Це відбувається, якщо термін корисного використання такої частини відрізняється від терміну корисного використання ОЗ, до яких належить цей компонент. Це випливає із п. 4 П(С)БО 7.

Заміна такого об’єкта відображається в обліку як капітальні інвестиції у придбання нового об’єкта основних засобів і списання заміненого. Найпоширеніший приклад таких ОЗ – персональний комп’ютер, якій може складатися з двох різних об’єктів – системного блока та монітора.

Також підприємство може здійснювати  витрати на інші заходи, що здійснюються для обслуговування та підтримання об’єкта ОЗ в робочому стані (проведення технічного огляду, нагляду, обслуговування тощо) та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід від його використання.

Про поліпшення ОЗ йдеться в п. 31 Методрекомендації №561: це вартість робіт, які призводять до збільшення очікуваних майбутніх вигід від об’єкта основних засобів, включається до капітальних інвестицій з майбутнім збільшенням первісної вартості основних засобів. При цьому підставою для визнання капітальними інвестиціями витрат, пов’язаних з поліпшенням основних засобів, є зростання внаслідок здійснення цих витрат очікуваного терміну корисного використання об’єкта, кількості та/або якості продукції (робіт, послуг), яка виробляється (надається) цим об’єктом.

Можливі приклади поліпшення основних засобів:

• модифікація, модернізація об’єкта основних засобів, що призводить до збільшення терміну його корисної експлуатації або збільшення його виробничої потужності;
• заміна окремих частин устаткування для підвищення якості продукції (робіт, послуг);
• впровадження ефективнішого технологічного процесу, що дасть змогу зменшити первісно оцінені виробничі витрати;
• добудова (надбудова) будівлі, що збільшить кількість місць (площу) будівлі, обсяги та/або якість виконуваних робіт (послуг) чи умови їх виконання.

Документування ремонтів та поліпшень ОЗ

Ремонт чи поліпшення ОЗ можна проводити підрядним (якщо ремонт виконує стороння організація) або господарським (самостійне здійснення ремонту ОЗ) способом. Від цього залежить і перелік документів, які слід оформити.

Ремонт (поліпшення) ОЗ підрядним способом

 Спочатку приймається рішення про необхідність проведення ремонту, таке рішення оформлюється наказом керівника. Після цього складається відомість дефектів або дефектний акт. Цей документ потрібно оформлювати на кожен об'єкт ОЗ, який підлягає ремонту (поліпшенню). У такому разі відомість дефектів оформляють у двох примірниках у присутності представника замовника ремонтних робіт. Один примірник передається замовнику, а другий — залишається у виконавця робіт. З виконавцем укладається договір про виконання робіт, у  якому, серед іншого, варто прописати терміни виконання робіт, форму оплати виконаних робіт, відповідальність виконавця за невиконання або неналежне виконання своїх обов'язків.

Якщо об'єкт ОЗ на час ремонту потрібно передати підрядній організації, то його спочатку слід вивести з експлуатації, якщо ремонт триватиме місяць-два, а інколи й довше. Це підтверджується абз. 4 п. 29 П(С)БО 7. Подібні норми містять і п. 23 П(С)БО 7 та п. 27 Методрекомендацій №561. Для виведення об'єкта ОЗ з експлуатації керівник видає наказ про тимчасове виведення об'єкта ОЗ з експлуатації на час його ремонту. 

Факт передачі ОЗ підрядній організації для ремонту (поліпшення) оформляють Актом приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів (форма №ОЗ-1). Його форму ухвалено наказом Мінстату України від 29.12.95 р. №352. Цей документ складають у трьох примірниках. Перший примірник з підписом одержувача та здавальника передають до бухгалтерії підприємства, другий — залишається у відділі (цеху) — у здавальника, третій примірник форми №ОЗ-1 передають виконавцю робіт.

Після того як виконавець закінчить усі роботи з ремонту (поліпшення) об'єкта ОЗ, він складає у двох примірниках Акт приймання-передачі виконаних робіт і підписує його із замовником. Також підприємство-виконавець оформляє у двох примірниках Акт приймання-здачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об'єктів (форма №ОЗ-2). Перший він залишає в себе, інший віддає замовнику робіт. 

Ремонт (поліпшення) ОЗ господарським способом

 При господарському способі ремонту чи поліпшення ОЗ так само приймається рішення керівника про необхідність ремонту та складаються документи про дефекти, які потребують виправлення. Але далі вже складаються інші документи:

• розрахунок амортизації ОЗ, які використовувались під час ремонту (поліпшення);
• акти списання ТМЦ на ремонт (запчастин, будматеріалів, витратних матеріалів тощо);
• наряди на виконані роботи працівниками підприємства, табелі обліку робочого часу працівників, зайнятих ремонтом чи поліпшенням ОЗ;
• акти виконаних робіт чи наданих послуг сторонніх організацій, що пов’язані з ремонтом чи поліпшенням ОЗ.

Після закінчення ремонту чи поліпшення керівник приймає рішення про те, чи призвели ці дії до збільшення майбутніх економічних вигід, чи тільки до підтримання об’єкта в робочому стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід від його використання. Таке рішення оформлюється наказом чи розпорядженням керівника. Далі будемо коротко називати це поліпшенням (яке призвело до збільшення економічних вигід) або ремонтом (який не призвів до цього)  об’єкта ОЗ.

Бухгалтерський облік

Якщо було здійснене поліпшення об’єкта ОЗ,  то відповідно до п. 14 П(С)БО  7 первісна вартість поліпшених ОЗ збільшується на суму витрат, пов’язаних з таким поліпшенням.

Ремонт об’єкта основних засобів для підтримання об’єкта в робочому стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід від його використання, то понесені на його здійснення витрати згідно з п. 15 П(С)БО  7 включаються до складу витрат.

Отже, витрати на поліпшення ОЗ спочатку накопичуються за дебетом субрахунків 151 «Капітальне будівництво», 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів» або 153 «Придбання (виготовлення) інших необоротних матеріальних активів». Після того, як роботи з поліпшення завершено, витрати списуються на збільшення первісної вартості ОЗ такими записами: Д-т рахунків 10 «Основні засоби» або 11 «Інші необоротні матеріальні активи» К-т субрахунків 151, 152, 153.

Поліпшення ОЗ слід також відображати на позабалансовому рахунку 09 «Амортизаційні відрахування». Збільшення залишку на цьому рахунку відбувається на суму нарахованої амортизації необоротних активів. А ось на суму використаної амортизації на капітальні інвестиції залишок на цьому рахунку зменшується, зокрема на поліпшення (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо) ОЗ.

Витрати на ремонт ОЗ, які відносяться до витрат звітного періоду, і які можна безпосередньо віднести до конкретного об’єкта виробничих витрат, у складі інших прямих витрат включаються до виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) – п. 14 П(С)БО 16. Такі витрати відображаються записами  Дт 23 Кт 13, 20, 22, 631, 651, 661.

При здійсненні ремонту об’єкта ОЗ загальновиробничого призначення понесені витрати включаються до складу загальновиробничих витрат (рахунок 91) - п. 15.4 П(С)БО 16. Якщо здійснюється ремонт об’єкта ОЗ адміністративного чи збутового призначення, то понесені витрати включаються до складу адміністративних чи збутових витрат (п. 18, п. 19 П(С)БО 16) та обліковуються за дебетом рахунків 92 «Адміністративні витрати» чи 93 «Витрати на збут». 

При здійсненні ремонту об’єкта основних засобів невиробничого призначення понесені витрати включаються до складу інших операційних витрат з відображенням їх на субрахунку 949 «Інші витрати операційної діяльності». 

Податок на прибуток

Платникам податку на прибуток, які коригують фінрезультат для цілей оподаткування на податкові різниці, слід пам’ятати про норми ст. 138 ПКУ щодо податкового обліку основних засобів. Зокрема, витрати на ремонт і поліпшення ОЗ невиробничого призначення збільшують фінрезультат до оподаткування відповідно до п. 138.1 ПКУ. Про це детально тут, та тут.

Приклад 1. Підприємство має на балансі вантажний автомобіль, який використовується для доставки товару та у якого вийшла з ладу коробка передач. Роботи з її заміни виконувала стороння організація. Вартість робіт із заміни коробки передач — 6900 грн (у т. ч. ПДВ — 1150 грн). Керівник підприємства у своєму наказі визначив, що роботи із заміни коробки передач спрямовані на підтримання автомобіля у робочому стані. За домовленістю сторін роботи здійснювалися на умовах 100% післяплати. Замовник і виконавець робіт — платники ПДВ та податку на прибуток на загальних підставах.

Таблиця 1

Облік витрат на підтримання вантажного автомобіля у робочому стані