У листі ДПСУ від 05.05.2022 р. №3781/7/99-00-04-01-03-07 розглянуто особливості формування витрат для цілей оподаткування, які пов’язані із псуванням або знищенням майна платника податків у зв'язку з форс-мажорними обставинами, зокрема зі збройною агресією РФ.
Найцікавіше те, що цей лист очевидно призначений для юросіб (оскільки в ньому йдеться й про бухоблік). Але для юросіб, як на спрощеній, так і на загальній системах оподаткування поняття «податкові витрати» вже давно не існує.
Скоріше йдеться саме про бухоблік як основу для визначення фінансового результату до оподаткування – бази оподаткування податком на прибуток. І тут податківці доходять досить фіскального висновку.
Що говорить ДПСУ?
Витрати для цілей оподаткування визнаються на підставі первинних та інших документів обліку, даних фінзвітності тощо (ст. 44 ПКУ).
Нестачі й втрати від псування цінностей включаються до інших операційних витрат (п. 20 НП(С)БО 16). Але і для бухобліку потрібні первинні документи, адже саме вони є підставою для відображення в обліку господарських операцій.
Щоб підтвердити дані бухгалтерського обліку, підприємство повинне провести інвентаризацію (ст. 10 Закону №996). Особливості проведення інвентаризації встановлено Положенням № 879.
Обов’язкова інвентаризація проводиться (див. п. 7 розд. І Положення №879):
- у разі встановлення фактів крадіжок або зловживань, псування цінностей (на день встановлення таких фактів) в обсязі, визначеному керівником підприємства;
- у разі техногенних аварій, пожежі чи стихійного лиха (на день після закінчення явищ) в обсязі, визначеному керівником підприємства тощо.
При цьому згідно з п. 8 розд. І Положення №879 підприємства, що розміщені на тимчасово окупованій території та/або на території проведення антитерористичної операції (або їх структурні підрозділи (відокремлене майно) перебувають на зазначених територіях), проводять інвентаризацію у випадках, обов'язкових для її проведення, тоді, коли стане можливим забезпечити безпечний та безперешкодний доступ уповноважених осіб до активів, первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку, в яких відображені зобов'язання та власний капітал цих підприємств.
Зазначені підприємства зобов'язані провести інвентаризацію станом на 01 число місяця, що настає за місяцем, у якому зникли перешкоди доступу до активів, первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку, та відобразити результати інвентаризації в бухгалтерському обліку відповідного звітного періоду.
А в п. 12 Порядку №419 зазначено, що у річній фінзвітності інформація про активи, до яких неможливо забезпечити безпечний та безперешкодний доступ, та зобов’язання і власний капітал, які не можуть бути документально підтверджені у зв’язку з відсутністю доступу до відповідних первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку, відображається за даними бухгалтерського обліку.
Водночас згідно зі Законом №671/97-ВР форс-мажорні обставини, до яких належить і збройна агресія Росії, повинна затверджуватися відповідним сертифікатом, який видається ТПП.
На підставі всього вищезазначеного податківці доходять висновку: витрати для податкового обліку на суму списання зіпсованого, знищеного майна внаслідок збройної агресії РФ можна відобразити тільки за наслідками проведеної інвентаризації і за наявності сертифіката про форс-мажор.
Причому, як зазначено вище, інвентаризацію можна провести, тільки якщо буде безпосередній доступ підприємства до такого майна. З цього випливає, що якщо доступу до знищеного, зіпсованого майна поки що немає, на думку ДПСУ, підстав для списання такого майна з балансу у підприємства немає.
Наголосимо, що така позиція податківців не є новою. Аналогічні роз’яснення (не лише щодо витрат, а і щодо ПДВ-наслідків) з’являються ще з початку АТО.
Позиція редакції
Як ми вже зазначили вище, цей лист буде цікавий саме юрособам-платникам податку на прибуток. Втім, ми не погоджуємося з думкою ДПСУ, яка в ньому викладена.
Почати, звісно, слід з того, що консультувати з питань бухгалтерського обліку не є функцією ДПСУ – це досі вправно робив Мінфін. Тому вказувати, мають чи не мають право списувати активи підприємства в бухобліку, для податківців неправильно і некоректно.
Але якщо врахувати те, що це може бути лише висловленням думки податківців та їх рекомендацією, то це має право на існування. Проте така позиція суперечить нормам НП(С)БО.
Справа в тому, що списати (з балансу) підприємства мають право будь-які ресурси, якщо не вважають більше їх активами. Активи – це ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, призведе до отримання економічних вигід у майбутньому (п. 3 НП(С)БО 1).
Так от, право очікувати чи не очікувати отримання вигід належить саме підприємству і рішення щодо цього приймає директор (або інший керівник) підприємства.
Простіше кажучи, якщо це підприємство у приватній власності, то воно самостійно, без порад від державних органів, вирішує, що йому зберігати, а що списувати.
Інвентаризація в цьому випадку, на нашу думку, потрібна лише для встановлення наявності певних ресурсів та їх стану. В жодному нормативному документі не зазначено, що проведення інвентаризації є обов’язковою умовою для списання активів. Так, вона є обов’язковою в разі наявності інформації про крадіжки, псування, знищення активів. Але не для того, щоб їх списати, а для того, щоб підтвердити достовірність такої інформації.
Якщо ж можливості провести інвентаризацію немає, проте й доступу до активів немає, а отже підприємство їх не контролює і не очікує від них у майбутньому будь-яких вигід – підстави для списання активів (або хоча б переведення їх поза баланс) очевидні.
Проте всупереч цьому до Положення №879 ввели норму не лише щодо правил проведення інвентаризаціями підприємствами з окупованих територій (або територій проведення АТО), а і щодо того, що результати такої інвентаризації треба відобразити в бухобліку після її проведення.
На це можна відповісти, що переліку окупованих територій від КМУ ми і досі не маємо. А антитерористична операція вже давно не проводиться – пізніше її місце зайняла ООС (операція Об’єднаних сил). А те, що відбувається в Україні з 24 лютого, і взагалі АТО назвати вже неможна.
За таких умов виконати зазначену норму Положення №879, на нашу думку, неможливо. І тому питання щодо списання або несписання активів, контроль яких підприємство фактично втратило, на нашу думку, зараз належить до компетенції його керівника. Врешті-решт, саме він підписує фінансову звітність та разом із головним бухгалтером відповідає за достовірність зазначених у балансі даних.
Що ж до сертифікату про форс-мажор, то ТПП ще на початку війни наголосила про спрощений порядок засвідчення. А саме – видала загальний лист, у якому визнавала цю війну форс-мажором. Про що ми повідомляли тут. Втім, у разі необхідності або бажання можна отримати й окремий сертифікат. Подробиці про це і корисні посилання від ТПП можна знайти тут.
***