Втрата первинних документів під час війни: що передбачено пп. 69.28 ПКУ, позиція ДПС і судова практика 2026 р.

1. Що саме вказано у пп. 69.28 підрозділу 10 розділу XX ПКУ?
2. Що робити, якщо документи втрачено не на ТОТ і ТБД?
3. Які наслідки подання повідомлення відповідно до пп. 69.28 підрозділу 10 розділу XX ПКУ?
4. Судова справа №1. Про відсутність інвентаризації, переліку втрачених документів та повідомлень за формою №20-ОПП
5. Судова справа №2. Про те, що неподання форми 20-ОПП не спростовує факту зберігання документів
6. Судова справа №3. Про місце зберігання документів
7. Судова справа №4. Про ненадання доказів, що документи були саме на окупованій території
8. Що почитати додатково про втрату первинних документів?

Під час війни кожен платник податків може опинитися в ситуації, коли первинні документи або згоріли, або залишилися під обстрілами, або знаходяться на окупованій території. Законодавці встановили для таких випадків спеціальні правила за пп. 69.28 підрозділу 10 розділу XX ПКУ. Вони:

1. передбачають мораторій на перевірки постраждалих суб’єктів господарювання
2. забороняють податківцям сумніватися в даних декларацій лише через відсутність втрачених документів.

Але на практиці ДПС часто каже «ні» бажанню платника податків скористатися згаданою нормою. І не просто каже – видає вмотивовані (принаймні, на їхню думку) рішення про відмову.

Чому так відбувається? З’ясуємо це на прикладі декількох показових судових рішень.

Що саме вказано у пп. 69.28 підрозділу 10 розділу XX ПКУ?

У мирному житті ст. 44 ПКУ вимагає від платника податків обов'язкового підтвердження кожного показника декларації відповідними первинними документами.

Проте війна диктує свої умови. Для суб’єктів господарювання, які провадили діяльність на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих РФ територіях України, встановлено спеціальний виняток із загальних правил.

Як наслідок, ПКУ чітко визначає підстави, за яких непред’явлення документів податківцям під час перевірки стає цілком правомірним:

• повна втрата (знищення або зіпсуття) документів;
• знаходження документів на небезпечних територіях, якщо її вивезення становить ризик для життя чи здоров’я людей або є неможливим через адміністративні перешкоди.

Щоб скористатися передбаченим захисним механізмом, платник податків має подати до ДПС Повідомлення про втрату первинних документів або про неможливість вивезення документів.

Які вимоги до повідомлення в разі втрати/неможливості вивезення документів з ТОТ?

1. Довільна форма.
2. Обов’язково підписується керівником підприємства та головним бухгалтером.
3. Зміст: опис обставин, які призвели до втрати або неможливості вивезення документів; чітко визначені податкові (звітні) періоди; загальний перелік документів (за можливості – із зазначенням їхніх реквізитів).

Якщо було подано повідомлення про неможливість вивезення документів, а згодом з'ясується, що документи були остаточно знищені, платник зобов'язаний додатково подати ще одне повідомлення про втрату первинних документів із описом обставин цієї події.

Що робити, якщо документи втрачено не на ТОТ і ТБД?

Якщо документи втрачено на умовно безпечній території – діє зовсім інший механізм, згідно ст. 44 ПКУ. Докладно про це ми писали тут.

У разі настання форс-мажорних обставин від платника податків вимагається здійснити такі кроки:

1. Повідомити ДПС у 5-денний строк. З дня настання події (пожежа, аварія, затоплення тощо) платник повинен письмово повідомити податковий орган за місцем обліку з наданням підтверджуючих документів від компетентних органів.
2. Платник зобов’язаний повністю відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, наступного за днем надходження повідомлення до ДПС.

Оперативне інформування ДПС про втрату документів перед початком податкової перевірки – привід для ДПС відкоригувати свій план перевірок. Адже якщо проведення перевірки неможливе через втрату документів, строки її проведення (крім перевірок з відшкодування ПДВ за ст. 200 ПКУ) переносяться до дати відновлення документів, але не більше ніж на 120 днів.

Якщо документи не будуть відновлені у 90-денний строк, вважається, що такі документи були відсутні у платника на час складення звітності. Це тягне за собою зняття витрат, податкового кредиту та нарахування штрафних санкцій.

Які наслідки подання повідомлення відповідно до пп. 69.28 підрозділу 10 розділу XX ПКУ?

Подання правильно оформленого повідомлення запускає дію суттєвих преференцій та імунітетів для бізнесу:

• збереження показників податкової звітності. Податкові органи не мають права піддавати сумніву дані звітності лише через відсутність первинки;
• за підприємством зберігаються витрати, збитки та податковий кредит з ПДВ минулих періодів навіть за відсутності первинних чи розрахункових документів;
• мораторій на проведення документальних перевірок щодо зазначених в повідомленні звітних періодів;
• якщо подано повідомлення саме про втрату (знищення) документів, такий платник взагалі не підлягає перевірці щодо вказаних періодів – навіть після завершення воєнного стану;
• у звітних періодах, вказаних у повідомленні, заборонено переглядати показники у бік збільшення. Це означає, що платник чи ДПС не можуть пізніше збільшити: суми податкових зобов’язань, збитки та суми бюджетного відшкодування ПДВ.

При цьому ПКУ містить важливу гарантію: обов’язок доведення відсутності підстав для застосування цих спеціальних правил повністю покладається на контролюючий орган. Якщо податкова вважає, що платник діє безпідставно, вона має протягом одного місяця з дня отримання повідомлення видати вмотивоване рішення про відмову із зазначенням конкретних доказів.

Разом з тим таку відмову можна оскаржити в адміністративному або судовому порядку. До набрання чинності остаточним рішенням у справі податківці не мають права піддавати сумніву показники звітності або ініціювати перевірки за відповідні періоди.

Увага!

Безпідставне маніпулювання цією нормою тягне за собою серйозну відповідальність. Якщо буде доведено, що платник скористався нею неправомірно (наприклад, документи насправді були втрачені з причин, не пов'язаних із бойовими діями), він вважатиметься таким, що ухиляється від сплати податків.

Судова справа №1. Про відсутність інвентаризації, переліку втрачених документів та повідомлень за формою №20-ОПП

/постанова Верховного Суду від 01.09.2026 р. у справі №160/12774/24/

У цій справі ТОВ повідомило ДПС, що документи по договорах з енергетичними компаніями залишилися на об’єктах у Бахмуті, Волновасі, Маріуполі, Кураховому та інших населених пунктах Донеччини. Це місця, які офіційно визнані територіями бойових дій чи окупації. Податківці відмовили у застосуванні пп. 69.28. Підстави? Їх три:

• не проведена інвентаризація документів і матеріальних цінностей;
• не вказаний загальний перелік втрачених документів;
• немає повідомлень за формою №20-ОПП щодо об’єктів, де нібито зберігалася «первинка».

Що вирішив суд?

Справа розглядалася у різних інстанціях. В результаті Верховний Суд задовільнив касаційну скаргу ДПС. Разом з тим Суд не сказав, що наведені вимоги ДПС адекватні та узгоджуються із законодавством. Справу просто спрямували на новий розгляд до суду апеляційної інстанції. А вже йому доведеться прийняти до уваги висновки касаційної інстанції.

Чому так сталося:

• сам факт укладення договорів на надання послуг (клінінг, прання, утримання територій) не доводить, що первинні документи фізично зберігалися саме на території замовника. Договір регулює надання послуг, а не місце зберігання бухгалтерських папок. Наказ керівника про зберігання документів «за місцем виконання договорів» – теж ще не доказ. Потрібно показати, як саме організовано облік, хто і де фактично вів бухгалтерську/кадрову документацію. Без цього твердження про «документи залишилися на об’єкті» у замовника залишається голослівним.
• відсутність форми №20-ОПП не заперечує сам факт господарської діяльності. Але вона підтверджує відсутність належно задекларованого місця, через яке ця діяльність могла б провадитися і де могли б зберігатися документи. Для податківців це важливий маркер.
• Суд не може просто зобов’язати ДПС винести відповідне рішення. Це вже втручання в повноваження органу. Стаття 245 КАСУ дозволяє суду зобов’язати прийняти рішення на користь позивача лише тоді, коли всі умови закону виконані і у органу немає права діяти на власний розсуд. У випадку з пп. 69.28 такий розсуд є: податківці мають оцінити, чи справді є підстави для спеціальних правил. Суд може скасувати відмову як протиправну, але не може підмінити собою податковий орган і сам застосувати норму ПКУ.

Що з цього випливає?

Спеціальні правила пп. 69.28 – це виняток із загального правила ст. 44 ПКУ, який треба доводити. Не достатньо сказати «документи на окупованій території». Треба показати логічний ланцюг: де саме провадилася діяльність, як був організовано документообіг, чому саме ці папери не могли бути вивезені, і що саме втрачено чи недоступне.

ДПС, у свою чергу, часто використовує формальні підстави, щоб відмовити. І поки суди не почнуть вимагати від податківців саме доведення відсутності підстав (а не навпаки – від платника доведення їх наявності), ця практика триватиме.

Які практичні висновки та рекомендації?

Повідомлення за пп. 69.28 варто готувати максимально предметно: не загальні фрази, а конкретні договори, об’єкти, періоди, види документів.

За можливості фіксуйте обставини втрати чи неможливості вивезення будь-якими доступними доказами (фото, відео, свідчення, листування з контрагентами, накази, акти).

Форма №20-ОПП для ДПС не формальність, тому про об'єкти, на яких ведеться господарська діяльність, краще подавати - цього не лише вимагає ПКУ, а це може стати додатковим підтвердженням того, що ваша діяльність провадилась там, де документи були знищені. 

Судовий захист можливий. Але очікувати, що суд просто зобов’яже ДПС застосувати норму ПКУ, не варто. Максимум – суд скасує відмову і зобов’яже повторно розглянути питання з урахуванням правової оцінки суду.

І головне: пільга за ПКУ працює лише тоді, коли втрата чи недоступність документів прямо пов’язана з бойовими діями чи окупацією. Будь-яка інша причина (пожежа в офісі в тилу, звичайна втрата тощо) під цю норму не підпадає.

Судова справа №2. Про те, що неподання форми 20-ОПП не спростовує факту зберігання документів

/постанова Третього апеляційного адміністративного суду від 01.07.2026 р. у справі №160/21155/25/

У цій справі податківці відмовили підприємству з аналогічних причин:

• підприємство не провело інвентаризацію первинних документів і матеріальних цінностей;
• не зазначило загальний перелік втрачених документів;
• не подавало повідомлень за формою №20-ОПП щодо об’єктів у Покровському районі та Маріїнському районі Донецької області, де, за словами платника, і лежали втрачені документи.

Суд першої інстанції цю позицію підтримав. Він наголосив, що платник зобов’язаний повідомляти про всі об’єкти оподаткування чи об’єкти, через які провадиться діяльність. Якщо об’єктів немає в №20-ОПП – значить, і документів там бути не може. Обставини неможливості вивезення мають підтверджуватися офіційними документами. Інакше, мовляв, відбудеться безпідставне користування спеціальними правилами.

Що сказав апеляційний суд?

Колегія суддів апеляційної інстанції цю логіку зруйнувала.

По-перше, форма №20-ОПП – це інструмент податкового обліку об’єктів. Її неподання тягне штраф (п. 117.1 ПКУ), але жодним чином не спростовує факту господарської діяльності і зберігання документів на об’єкті замовника. Таке повідомлення потрібне лише для податкового контролю, а не для того, щоб визнавати чи не визнавати саму господарську діяльність.

По-друге, пп. 69.28 говорить про платників, які провадили діяльність на відповідних територіях. Не про тих, хто мав там зареєстровані офіси. Виконання договорів на об’єктах замовника в зоні бойових дій – це вже діяльність. І якщо первинка зазвичай зберігається саме там, де йде робота, то вимога «покажіть №20-ОПП на наш підрозділ» є надуманою.

По-третє, тягар доведення відсутності підстав для застосування норми лежить на податковому органі. ДПС мала довести, що документи не могли там бути, що ризику для життя не існувало, що повідомлення безпідставне. Вона цього не зробила. Натомість посилалася на відсутність форми №20-ОПП і інвентаризації – вимоги, яких пп. 69.28 просто не містить.

Суд вирішив, що ДПС як суб’єкт владних повноважень діяв не у спосіб, визначений податковим законодавством, і порушив пп. 69.28 ПКУ. Тому рішення першої інстанції було скасовано, а ДПС зобов’язано застосувати спецправила за періоди з 01.01.2024 по 31.08.2024.

Що з цього випливає?

Справа показує системну проблему. Податківці і деякі судді підходять до пп. 69.28 як до звичайної норми мирного часу: вимагають ідеальних доказів, повних переліків, реєстрацій, інвентаризацій. Але вони забувають, що під час війни документи часто фізично неможливо вивезти. Люди ризикують життям. А бізнес, який продовжував працювати у воєнний час, отримує відмову через відсутність поданої заяви (повідомлення), яка не доводить факт зберігання документів в певному місці.

Суд нагадав, що пп. 69.28 захищає саме тих, хто працював у небезпечних зонах. І якщо податковий орган хоче відмовити – він має довести, а не вимагати від платника довести неможливе.

Які практичні висновки та рекомендації?

Повідомлення варто подавати максимально детально: описувати місце знаходження документів, періоди, види документів. Навіть якщо повного переліку немає (обмежуйтесь загальним).

Наявність чи відсутність форми №20-ОПП не є вирішальною. Головне – довести факт діяльності на території з відповідного переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією.

Якщо ДПС відмовляє, можна оскаржити цю відмову у суді.

Бізнесу варто заздалегідь фіксувати, де саме зберігаються документи (акти, внутрішні накази, листування з замовником). Це допоможе виграти справу.

Судова справа №3. Про місце зберігання документів

/рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09.06.2026 р. у справі №160/9604/26/

Ця справа – привід згадати, що законодавець у 2023 році суттєво звузив коло тих, хто має право на застосування пп. 69.28. Якщо спочатку норма охоплювала території, «на яких ведуться (велися) бойові дії», то зараз – лише території активних бойових дій або тимчасово окуповані російською федерацією (абз. 1 пп. 69.28).

Тому податкова має право перевіряти, чи дійсно платник провадив діяльність саме там, де досі діє пільга, а не там, де активні бойові вже відбулися і відбулася деокупація.

У цій справі податкова адреса підприємства – селище Покровське Синельниківського району. Це селище офіційно потрапило до Переліку територій активних бойових дій. А вже після цього, 29 грудня 2025 року, в приміщення, куди підприємство щойно перевезло архів, влучили два КАБи. Факт підтверджений витягами з ЄРДР, листом поліції та фото з місця події.

Здавалося б – класичний випадок. Але податківці відмовили.

Чому ДПС відмовила і що сказав суд?

Податківці назвали кілька причин:

1. Податкова адреса (згідно з реєстраційними даними) нібито не підпадає під Перелік. А в податковій звітності за грудень 2025 – березень 2026 фігурує взагалі дніпровська адреса. Отже, діяльність на території активних бойових дій не велася.

Суд не сприйняв цей аргумент. Відомості з ЄДР вказують, що офіційне місцезнаходження – Покровське. Податкова інформація зі звітності – лише один із джерел, і вона не може перекреслювати дані ЄДР.

2. Підприємство не подало повідомлення за формою №20-ОПП про приміщення, куди перевезли документи. Отже, це приміщення «не існує» для податкового контролю.

На думку суду, неподання №20-ОПП – підстава лише для штрафу за п. 117.1 ПКУ. Воно жодним чином не спростовує факту зберігання документів і не може бути причиною відмови у застосуванні пп. 69.28. Господарська діяльність і зберігання архіву – різні речі.

3. Немає товарно-транспортних накладних, подорожніх листів, актів списання палива, фото архівних шаф і стелажів. Тобто немає «доказів переміщення» архіву.

Суд у свою чергу звернув увагу на те, що ПКУ не встановлює жодного обов’язкового переліку документів, які треба додавати до повідомлення про втрату (пп. 69.28). Платник має повідомити про обставини. А далі – тягар доведення відсутності підстав для застосування норми лежить саме на контролюючому органі. Не навпаки.

4. Підприємство саме підвищило ризик втрати документів, перемістивши їх у Покровське вже після того, як територія стала «активною». Отже, не виявило «розумної обережності».

Цей аргумент суд також не прийняв. Рішення про переміщення було управлінським. Акт приймання-передачі архіву, договір суборенди – усе є. Факт знищення приміщення обстрілом – незаперечний. А «розумна обережність» у зоні активних бойових дій – поняття, яке важко формалізувати. Особливо коли КАБи прилітають без попередження.

Ключова думка суду:

У спорі між публічним інтересом (контроль за податковою дисципліною) і приватним інтересом платника (право скористатися спеціальними правилами) баланс має схилятися на користь платника, якщо він виконав мінімальні вимоги норми.

Отже, платник не зобов’язаний доводити неможливість вивезення чи втрату з точністю до останнього аркуша. Він подає повідомлення. А податкова, якщо хоче відмовити, має протягом місяця видати вмотивоване рішення з конкретними доказами. Припущення, «а раптом там ще щось було», «а чому не повідомили про №20-ОПП», «а де ТТН» – не докази.

Таким чином, у цій справі суд підтвердив існування такої події як втрата документів на території активних бойових дій. Повідомлення до ДПС подане. Докази обстрілу є. Відповідно рішення ДПС – протиправне. Його скасували і зобов’язали податкову застосувати пп. 69.28 за період з 01.10.2023 по 29.12.2025.

Які практичні висновки та рекомендації?

Фіксуйте все одразу, як з’явилася можливість. Накази про переміщення архіву, акти приймання-передачі, договори оренди/суборенди, фото/відео приміщень – навіть якщо ПКУ цього прямо не вимагає.

Повідомлення подавайте з максимально повним (наскільки можливо) переліком документів і чітким описом обставин.

Якщо відмовляють – йдіть до суду. Тягар доведення відсутності підстав лежить на ДПС. І суди це вже неодноразово підтверджували.

Судова справа №4. Про ненадання доказів, що документи були саме на окупованій території

/постанова Третього апеляційного адміністративного суду від 01.07.2026 р. у справі №160/31810/25/

У цій справі ТОВ з 2010 року вело діяльність у Донецьку, а з 2014–2015-го – у Маріуполі. У жовтні 2025-го ТОВ подало повідомлення про неможливість вивезення первинних документів. ДПС відмовила. Суд першої інстанції скасував відмову. Апеляція залишила рішення суду в силі.

Загалом ця справа доводить, що ПКУ не вимагає від платника актів інвентаризації, договорів оренди, фото зруйнованого офісу чи свідчень очевидців. Не вимагає і «повного» переліку з усіма реквізитами – лише загальний.

Чому ДПС відмовляє?

Типові аргументи відмов, які ми бачимо і в цій справі, звучать приблизно так:

«Ви не надали інформацію про інвентаризацію». Але пп. 69.28 нічого не каже про інвентаризацію. Положення про інвентаризацію активів та зобов’язань (наказ Міністерства фінансів України від 02.09.2014 №879) сам передбачає, що на окупованих територіях її проводять тоді, коли з’явиться безпечний доступ.

«Немає доказів, що документи були саме в Маріуполі (немає договорів оренди, актів приймання-передачі)». ПКУ не вимагає таких доказів від платника. Більше того, сам факт реєстрації за адресою в Маріуполі, подання звітності за відповідні періоди – уже достатньо підтверджує, що діяльність там велася. А загальновідомі факти про бої за Маріуполь з 24 лютого 2022 року суд прямо визнає такими, що не потребують доведення.

«Ви подавали декларації і реєстрували податкові накладні, отже, документи мали бути». Це логіка, яка суперечить самій ідеї норми. Документи могли бути. Але їх неможливо пред’явити зараз. Саме для таких випадків і створено спеціальні правила.

«Немає загального переліку документів». У повідомленні позивача був перелік. А навіть якби він був максимально узагальненим – ПКУ дозволяє «загальний перелік (за можливості)».

«Відновіть документи протягом 90 днів за статтею 44 ПКУ». Стаття 44 – загальна. Підпункт 69.28 – спеціальна норма-виняток. Саме вона і відступає від загальних правил.

Що вирішив суд?

Суд з’ясував, що Маріуполь був територією активних бойових дій (з 24.02.2022) і став тимчасово окупованим (з травня 2022-го). Компанія була зареєстрована там, мала офіс і склад, подавала №20-ОПП. Документи залишилися там. Вивезти їх під обстрілами означало ризикувати життям людей. Повідомлення відповідало всім вимогам пп. 69.28.

ДПС не спростувала жодного факту. Не зробила запитів до органів влади, ДСНС, СБУ, міської ради. Не навела жодного доказу, що документи можна було зберегти чи що їх втрата не пов’язана з бойовими діями. Тому рішення про відмову – протиправне.

Суд прямо підкреслив, що діє презумпція правдивості заяви платника. Поки податковий орган її не спростує – спеціальні правила застосовуються.

Що почитати додатково про втрату первинних документів?

• Знищення документів на підприємстві й у ФОПа: за правилами і без
• Суд підтримав ДПС у справі про донарахування 1,3 млн грн ПДВ через втрату документів під час війни
• Усе про первинні документи: обов'язкові реквізити, правила оформлення та зберігання, що робити при втраті
• Повідомлення про неможливість вивезення/втрату первинних документів: як подати до ДПС?
• Втрата первинних документів до чи під час перевірки ДПС: як діяти підприємству і що про це думає Верховний Суд
• Втратили документи на території бойових дій чи окупованій території: алгоритм дій від ДПС
• Внаслідок ворожої атаки знищено первинні документи: як діяти платнику податків у 2026 році