Коментар до постанови ВС від 27.11.2019 р., справа №160/3114/19
Як бути, якщо адвокат отримав свідоцтво на право здійснення адвокатської діяльності, став на облік як самозайнята особа, але одночасно перебуває у трудових відносинах?
У коментованій справі суд розглядав спір між адвокатом та ДФС щодо нарахування ЄСВ за 2017 рік – саме у цьому році адвокат був і самозайнятою особою, і керівником ТОВ.
У 2018 році адвокат здійснював діяльність самостійно та сплачував внески, у 2019 – став керівником Адвокатського об'єднання.
Як він в цих випадках мав сплачувати ЄСВ? І чи повинен він був це робити за періоди, коли був найманим працівником?
Як адвокати здійснюють свою діяльність?
Адвокатською діяльністю визнається незалежна професійна діяльність адвоката зі здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту (ст. 1 Закону №5076-VI).
Незалежна професійна діяльність адвокатів надає право останньому самостійно обирати форму здійснення такої діяльності.
Пунктом 3 ст. 4 цього Закону встановлено, що адвокат може здійснювати адвокатську діяльність індивідуально або в організаційно-правових формах адвокатського бюро чи адвокатського об`єднання (організаційні форми адвокатської діяльності).
Крім захисту та представництва, адвокат має право надавати інші види правової допомоги, зокрема, надання правової інформації, консультацій і роз'яснень з правових питань, правового супроводу діяльності клієнта, складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру, спрямованих на забезпечення реалізації прав, свобод і законних інтересів клієнта, недопущення їх порушень, а також на сприяння їх відновленню в разі порушення (ст. 1 Закону №5076).
Оподаткування доходів адвоката залежно від форми діяльності
Вільний вибір організації адвокатами своєї діяльності не міг не привернути особливу увагу податкових органів, у яких сформувалися різні підходи до оподаткування ЄСВ діяльності адвокатів.
Так, ДФСУ в ІПК від 16.11.2018 р. №4844/3/99-99-13-02-03-14/ІПК нагадала про необхідність сплати адвокатом ЄСВ за 2017, 2018 роки, навіть за умови перебування у трудових відносинах та сплати ЄСВ за нього роботодавцем.
Така консультація була оскаржена (справа №1.380.2019.002426). Суд зобов’язав податкові органи видати нову консультацію в інтересах адвоката, оскільки мета сплати єдиного внеску в даних правовідносинах досягається сплатою роботодавцем.
Проте не все так райдужно у судовій практиці при оскарженні вимог вже нарахованих сум ЄСВ податковими органами.
Щодо трудових відносин, то це питання піднімалося у справі, яку розглядав Восьмий апеляційний адміністративний суд. У постанові від 17.10.2019 р., справа №460/943/19 він наголосив, що чинне законодавство України не передбачає для адвокатів заборони працювати за трудовим договором. Отже, адвокат має право поєднувати адвокатську діяльність з трудовими відносинами, якщо вони не стосуються випадків, зазначених у ч. 1 ст. 7 Закону №5076. Тобто чинне законодавство не містить будь-яких інших заборон для адвокатів щодо форм реалізації права на працю.
Згідно з ч. 1 ст. 7 Закону №5076, несумісною з діяльністю адвоката є:
1) робота на посадах осіб, зазначених у п. 1 ч. 1 ст. 4 Закону України «Про засади запобігання і протидії корупції»;
2) військова або альтернативна (невійськова) служба;
3) нотаріальна діяльність;
4) судово-експертна діяльність.
Отже, адвокат, отримавши Свідоцтво на право зайняття адвокатською діяльністю, може обирати собі роботодавця – чи то Адвокатське об’єднання/бюро, чи то інший роботодавець у формі ТОВ, АТ, ПП, інше. Але ЄСВ має сплачуватися за кожним таким видом діяльності. Тобто, якщо адвокат є найманим працівником, ЄСВ за нього сплачує роботодавець. Але якщо він одночасно є самозайнятою особою, то він має сплачувати ЄСВ за себе самостійно, незалежно від того, отримує він дохід у вигляді зарплати, чи ні.
Звісно, самі адвокати проти такої подвійної сплати ЄСВ. І шукають аргументи захист своїх інтересів.
Так, у справі №440/846/19 Другий апеляційний адміністративний суд визнав, що Законом про ЄСВ не врегульовано відносини щодо адміністрування єдиного внеску при одночасному перебуванні фізичної особи у трудових відносинах та здійсненні незалежної професійної діяльності.
Фактично роботодавці за своїх працівників та самозайняті особи визнані Законом про ЄСВ як окремі платники ЄСВ.
Але суди, посилаючись на пп. 14.1.226 ПКУ та п. 2 ч. 1 ст. 1 Закону №5076, все ж переконані, що адвокатська діяльність підпадає під визначення незалежної професійної діяльності, оподаткування доходів від отримання якої регулюється ст. 178 ПКУ, за умов, якщо така особа не є найманим працівником та не зареєстрована як фізична особа-підприємець.
Враховуючи положення Закону про ЄСВ, особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, зокрема адвокатську, вважається самозайнятою особою і платником ЄСВ лише за умови, що така особа не є найманим працівником в межах такої незалежної професійної діяльності і що вона отримує дохід саме від такої незалежної професійної діяльності.
Такі висновки наведені у справі №1.380.2019.002426, яку ми вже згадували вище і за результатами якої податковий орган видав нову ІПК від 22.10.2019 р. №937/З/99-00-04-07-03-14/ІПК, де мусив визнати, що особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, зокрема адвокатську, вважається самозайнятою особою і платником ЄСВ лише за умови, що така особа не є найманим працівником в межах такої незалежної професійної діяльності і що вона отримує дохід саме від такої незалежної професійної діяльності1.
1 Висновок, наведений у постанові Другого апеляційного адмінсуду від 16.09.2019 р., справа №1.380.2019.000667.
Але і в цій виправленій ІПК податківці зазначили, що з 01.01.2017 р. платник єдиного внеску визначений у ст. 4 Закону про ЄСВ, перебуваючи на обліку у контролюючому органі, зобов’язаний визначити базу нарахування єдиного внеску та сплатити суму внеску у розмірі не менше мінімального страхового внеску на місяць, незважаючи на наявність трудових відносин з роботодавцем.
Отже, незважаючи на численні судові спори, органи ДПС таки вимагають подвійної сплати ЄСВ.
Якщо адвокат планує отримувати дохід лише у вигляді зарплати, щоб не сплачувати ЄСВ за себе самостійно, він може знятися з обліку в ДПС як самозайнята особа.
Щоб знятися з реєстрації самозайнятою особою, не подавати звітність та не сплачувати ЄСВ за себе, адвокати мають враховувати, що внесення до Реєстру самозайнятих осіб запису про припинення (пп. 2 п. 11.18 Порядку №1588) здійснюється у разі, зокрема, реєстрації припинення незалежної професійної діяльності фізособи у відповідному уповноваженому органі (з дати реєстрації).
Увага! Підтвердженням припинення незалежної професійної діяльності є відомості (витяг) відповідного реєстру, до якого вноситься інформація про державну реєстрацію такої діяльності, щодо припинення або зупинення, або зміни організаційної форми відповідної діяльності з незалежної (індивідуальної) на іншу (пп. 2 п. 11.18 Порядку №1588).
Отже, адвокат може бути знятий з обліку за умови внесення до Єдиного реєстру адвокатів України записів про:
- зміну організаційної форми адвокатської діяльності;
- зупинення або припинення права на заняття адвокатською діяльністю.
Тобто, щоб знятися з обліку, адвокату треба буде позбавитись права займатись адвокатською діяльністю. На що, звісно, піде лише той, хто вирішив змінити професію.
Але надія вирішити цю проблему без таких кардинальних рішень є.
ВС вирішив питання сплати адвокатами ЄСВ!
У коментованій справі і перша, й апеляційна інстанція стали на бік органу ДПС. На їхню думку, за змістом норм чинного законодавства, особи, які провадять незалежну професійну діяльність та одночасно є найманими працівниками, не звільняються від сплати ЄСВ за себе, якщо вони зареєстровані як особи, які здійснюють незалежну професійну діяльність. Тобто платити має і роботодавець, і адвокат. Інша справа, що з різних доходів. Для роботодавця базою нарахування буде дохід у вигляді зарплати (лікарняних та декретних виплат), для адвоката – дохід за договорами ЦПХ в межах незалежної професійної діяльності (а якщо такого не буде – то треба буде сплачувати мінімальний страховий внесок).
Всупереч висновками судів попередніх інстанцій в коментованій справі Верховний Суд наголосив: адвокат вважається самозайнятою особою і зобов`язаний сплачувати ЄСВ не нижче розміру мінімального внеску незалежно від фактичного отримання доходу лише за умови, що така особа не є найманим працівником. В іншому випадку (якщо особа є найманим працівником), така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета збору ЄСВ досягається за рахунок його сплати роботодавцем.
Ми сподіваємось, що на цьому спір між адвокатами як самозайнятими особами та органами ДПС вичерпаний. Втім,остаточно цю проблему вирішать зміни до Закону про ЄСВ в частині сплати ЄСВ самозайнятими особами, у т.ч. й для кожного окремого випадку вибору форми здійснення адвокатської діяльності та його обліку.