Нагадаємо, що стосовно плати за землю з 01.03.2022 Законом від 15.03.2022 № 2120 було визначено такі правила:
Тимчасово, на період з 1 березня 2022 року по 31 грудня року, наступного за роком, у якому припинено або скасовано воєнний, надзвичайний стан, не нараховується та не сплачується плата за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності) за земельні ділянки (земельні частки (паї), що розташовані на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, та перебувають у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, фізичних або юридичних осіб, а також за земельні ділянки (земельні частки (паї), визначені обласними військовими адміністраціями як засмічені вибухонебезпечними предметами та/або на яких наявні фортифікаційні споруди.
Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, визначається Кабінетом Міністрів України (п. 69.14 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).
Ситуація змінилася з 06.05.2023 за Законом від 11.04.2023 № 3050, а саме: не нараховується та не сплачується плата за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності) за земельні ділянки (земельні частки (паї), що розташовані на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України,
- за період з 1 січня 2022 року до 31 грудня 2022 року – щодо тих земель, які перебувають у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, фізичних осіб;
- за період з 1 березня 2022 року до 31 грудня 2022 року – у частині земельних ділянок, що перебувають у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, юридичних осіб та фізичних осіб – підприємців;
- починаючи з 1 січня 2023 року, – щодо земель, які включені до Переліку № 309, за період з першого числа місяця, в якому було визначено щодо відповідних територій дату початку активних бойових дій або тимчасової окупації, до останнього числа місяця, в якому було завершено активні бойові дії або тимчасова окупація на відповідній території.
ДПСУ 18.05.2023 за посиланням розмістила інформацію, що для цілей справляння плати за землю у 2022 році Наказ № 309 застосовується у частині наявності певної території у Переліку територій, затвердженому Наказом № 309 у чинній редакції (зі змінами). Дати початку та завершення активних бойових дій або тимчасової окупації не враховуються.
Звертаємо увагу, що Наказом № 309 у розд. І затверджено території можливих бойових дій (частина перша) та території активних бойових дій (частина друга), у розд. ІІ затверджено тимчасово окуповані Російською Федерацією території України. Отже, для цілей справляння плати за землю відповідно до пп. 69.14 п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» ПКУ застосовується тільки Перелік територій активних бойових дій (частина друга розд. І) та тимчасово окупованих Російською Федерацією (розд. ІІ). Відповідну інформацію можна знайти й у базі ЗІР за посиланням.
Водночас значній частині ФОПів та юросіб наприкінці 2023 року за результатами проведення камеральних перевірок сплати податкових зобов’язань з посиланням на приписи пп. 75.1.1 ПКУ почали анульовувати реєстрацію платниками єдиного податку!
Причому, як показують численні коментарі на нашому вебсайті, чимало платників податків не змогли розібратися, як застосовувати Наказ № 309, та не платили або платили меншу суму. Після того як з’явилися докладні роз’яснення, деякі платники на початку 2023 року подавали уточнюючі розрахунки до декларацій з плати за землю та доплатили необхідну суму податкових зобов’язань.
У базі ЗІР на запитання «Чи нараховуються штрафні санкції та пеня за порушення строків сплати податкового зобов’язання по платі за землю, якщо платник податку не сплатив податкове зобов’язання, задеклароване в податковій декларації з плати за землю, а погашення податкового боргу відбулося внаслідок подання уточнюючої декларації щодо зменшення суми раніше нарахованих зобов’язань?», ДПСУ відповіла, що штрафні санкції та пеня за порушення строків сплати податкового зобов’язання з плати за землю до платника не застосовуються у разі зменшення раніше нарахованих податкових зобов’язань внаслідок виправлення ним самостійно виявленої помилки, допущеної у попередніх звітних (податкових) періодах.
Податківці посилалися на пп. 69.38 п. 69 підрозд. 10 розд. XX ПКУ, де визначено, що тимчасово, на період з 01 серпня 2023 року до припинення або скасування воєнного стану на території України, у разі самостійного виправлення платником податків з дотриманням порядку, вимог та обмежень, визначених ст. 50 ПКУ, помилок, що призвели до заниження податкового зобов’язання, такий платник звільняється від нарахування та сплати штрафних санкцій, передбачених п. 50.1 ст. 50 ПКУ, та пені.
Отже, при самостійному донарахуванні плати за землю самоштрафу не буде. А от із можливістю перебувати на спрощеній системі оподаткування все не так райдужно: податкові органи доволі фіскально підійшли до цього питання і вирішили, що така помилка варта анулювання реєстрації. Наскільки такі дії є правомірними?
Анулювання реєстрації платником ЄП
Розглянемо подібний випадок із перших рук, на прикладі судової справи.
Так, 30.06.2023 було проведено камеральну перевірку щодо порушення платником єдиного податку – ФОПом вимог перебування на спрощеній системі оподаткування. За результатами такої перевірки було складено акт, у якому зазначено наявність податкового боргу на кожне перше число місяця протягом двох послідовних кварталів у порядку, встановленому ПК України, а саме – є податковий борг з плати за землю на 01.01.2023 та на 01.04.2023.
І того самого дня, 30.06.2023, ГУ ДПС було прийнято рішення про анулювання реєстрації ФОПа платником єдиного податку. На підставі такого рішення платник єдиного податку був виключений з Реєстру з 01 липня 2023 року.
ФОП вважає, що анулювання реєстрації платника єдиного податку здійснено з порушенням норм податкового законодавства, адже:
- текст складеного контролюючим органом акта не містить відомостей про подання заявником податкової декларації з податку за землю за 2023 рік;
- акт не містить інформації про винесення відповідного податкового повідомлення-рішення з викладенням даних про настання події узгодження визначеного контролюючим органом грошового зобов’язання за платежем щодо земельного податку;
- доказів правомірності обліковування реального податкового боргу за ФОПом контролюючий орган на момент проведення перевірки та прийняття оскарженого рішення не має.
В акті податкового органу йдеться про таке порушення, як наявність податкового боргу на кожне перше число місяця протягом двох послідовних кварталів у порядку.
І головне запитання – як податковий орган має фіксувати це порушення?
Відповідно до пп. 75.1.1 ПКУ камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.
Окрім того, щосаме може бути підставою для камеральної перевірки, чітко та вичерпно наведено у ч. 2 пп. 75.1.1 ПКУ, зокрема.
- своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків);
- своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов’язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.
Статтею 76 ПКУ визначено, що камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком.
Порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог ст. 86 ПКУ та п. 2.5.1 Методичних рекомендацій щодо організації та проведення камеральних перевірок податкової звітності платників податків, крім перевірок податкової декларації про майновий стан і доходи та податкової декларації платника єдиного податку – фізичної особи – підприємця, затв. наказом Міндоходів України від 14.06.2013 №165.
На думку суду, системний аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що предметом камеральної перевірки можуть бути виключно помилки (порушення) у податковій звітності та/або її неподання (несвоєчасне подання).
А питання своєчасності нарахування та сплати усіх передбачених ПКУ податків та зборів є предметом документальної перевірки, як це передбачено пп. 75.1.2 ПКУ.
Якщо ж під час проведення камеральної перевірки виявлено порушення податкового законодавства, контролюючий орган має право призначити та провести документальну (виїзну, невиїзну або планову чи позапланову) перевірку платника податків.
Платник податків має право на оскарження
Нормами пунктів 86.2, 86.7 ПКУ передбачено право платника податків у разі незгоди з висновками камеральної перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті перевірки, подати протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта, до контролюючого органу, який проводив таку перевірку, свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом’якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності, які є невід’ємною частиною матеріалів перевірки.
Разом з тим факт складення акта перевірки та прийняття рішення про анулювання реєстрації платника єдиного податку відбулося в один день – 30.06.2023.
Враховуючи те, що акт перевірки та оскаржуване рішення прийнято в один день, суд наголошує, що у ФОПа не було можливості реалізувати право на подання своїх заперечень та додаткових документів і пояснень, зокрема, але не виключно, документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом’якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності, які є невід’ємною частиною матеріалів перевірки.
Отже, прийнявши 30.06.2023 на підставі акта перевірки рішення про анулювання реєстрації платника єдиного податку, податковий орган фактично позбавив ФОПа можливості подати свої заперечення (пояснення) та/або додаткові документи.
Проте текст складеного контролюючим органом акта не містить ані відомостей нарахування зобов’язання ФОПу саме як фізичній особі – підприємцю, ані відомостей про подання заявником податкової декларації з податку за землю за 2022 рік та 2023 рік, ані про винесення відповідного податкового повідомлення – рішення з викладенням даних про настання події узгодження визначеного контролюючим органом грошового зобов’язання з орендної плати.
Від себе також додамо, що у цій справі податкові органи в акті перевірки навіть не вказали, за якими договорами оренди не сплачені суми плати за землю. Сам же ФОП стверджував, що сплата орендної плати є зобов’язаннями за договором, який укладений ним як фізособою, не ФОПом.
Враховуючи низку наведених вище порушень, суд дійшов висновку про протиправність та скасування рішення ГУ ДПС про анулювання реєстрації платника єдиного податку.
Висновки
Насправді це не єдине рішення суду на користь «єдинника». Щодо можливості анулювання реєстрації платником єдиного податку саме за результатами камеральної перевірки ВС неодноразово наголошував: якщо податковим органом було проведено камеральну перевірку, в силу норм пункту 299.11 ПКУ (яка не змінювалась з 2014 року та вказує лише на акт перевірки без уточнення виду перевірки, а у пп. 75.1.1 ПКУ платник єдиного податку не фігурує. – Ред.) не може бути прийнято рішення про анулювання реєстрації платником єдиного податку. Отже, податківцями не було дотримано процедури анулювання реєстрації платника єдиного податку – не було законодавчо визначених для цього підстав (приклад такого рішення – постанова ВС від 03.12.2020 у справі № 200/9334/19-а).
У постанові від 26.10.2023 у справі № 160/11784/23 апеляційна інстанція також визнала грубими порушення процедури проведення камеральної перевірки та порядку прийняття рішення про анулювання реєстрації платника єдиного податку третьої групи на період дії воєнного, надзвичайного стану в Україні. І, враховуючи приписи п. 299.11 ПКУ, ВС відмовив у відкритті провадження у цій справі.
Таким чином, якщо це сталося з вами, на нашу думку, варто скористатись нормами КАС України, які дають можливість зупинити дію індивідуального акта шляхом подання заяви про забезпечення позову (ст. 151 – 153 КАС України).
Таку заяву може бути подано й до подання позову до адміністративного суду із обов’язком подати відповідну позовну заяву протягом десяти днів з дня постановлення ухвали про забезпечення позову. Адже за фактом реєстрація платника єдиного податку анулюється з першого числа місяця, наступного за кварталом, в якому було допущено порушення.
А щодо плати за землю протягом 2022 року, то тут платникам ЄП доведеться окремо по кожному періоду несплати податку доводити відсутність такої (у ст. 112 ПКУ наведено обставини, які звільняють від фінансової відповідальності, а не від самої сплати ПЗ).
При цьому треба буде надати підтвердження на два питання:
- враховуючи приписи п. 69.14 (у редакції станом на 2022 рік) та акти органів місцевого самоврядування, чи були пільги та/або звільнялись у таких періодах від сплати цього податку ваші земельні ділянки,
- чи можна було застосовувати Наказ № 309 для звільнення від плати за землю й у яких періодах.