Існує загальновідоме правило: у разі зменшення розміру статутного капіталу власник має право на отримання частини майна юрособи, вартість якої дорівнює внеску, зробленому власником раніше.
Друге правило говорить про те, що, як і внесок до статутного капіталу, повернення такого внеску може бути проведено в будь-якій формі, на яку погодилися власники. Тож ситуація, коли власник зробив внесок грошима, а при зменшенні статутного капіталу отримав майно юрособи, є цілком законною.
А як подивляться на таку операцію податківці? Чи не буде у них заперечень? Чи не втратить юрособа статусу платника єдиного податку? І як оподатковуватиметься така негрошова операція? Дізнаємось про це зі свіжого роз’яснення ДПСУ від 14.10.2024 №4800/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК, зробленого на запит ЮО – платника ЄП 3-ї групи.
Ситуація із практики
Товариство повідомило, що є платником єдиного податку третьої групи.
Власник Товариства вніс до статутного капіталу грошові кошти у розмірі 2 600 000 грн.
Але потім власник прийняв рішення щодо зменшення частки статутного капіталу на суму 2 560 000 грн.
При цьому на балансі підприємство має земельні ділянки на суму 2 560 000 грн, які перебувають у власності понад 12 місяців та використовуються як ОЗ (здані в оренду іншій юридичній особі – платнику єдиного податку 4-ї групи).
І от власник хоче отримати частку свого внеску до статутного капіталу не грошима, які він вніс, а цими земельними ділянками.
Чи можна зробити таку передачу без втрати статусу «єдинника»?
Слід зазначити, що в цій ситуації немає згоди навіть щодо термінології.
Так, у 2019 році у виданні «Вісник. Офіційно про податки» фахівці наголошували, що вираз «майно повертається засновнику» не є зовсім коректним з точки зору права, оскільки будь-яка передача товариством власного майна засновнику, по суті, є не його поверненням, а передачею на відповідних підставах. Повернення майна товариством засновнику вважається правомірним і логічним, якщо засновник передавав це майно товариству на поворотній основі (наприклад, у користування), або підстава, на якій це майно було передано товариству, визнається незаконною (визнання договору недійсним). В інших випадках правильно послуговуватися терміном «передача». У тому числі коли йдеться про повернення майна засновнику у зв’язку зі зменшенням розміру статутного капіталу.
Мало того, і тоді, і тепер цю передачу розглядають як цілком легальний продаж майна (у коментованому випадку – земельних ділянок).
І це при тому, що відповідно до п. 291.6 ПКУ платники єдиного податку першої – третьої груп повинні здійснювати розрахунки за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) виключно у грошовій формі (готівковій та/або безготівковій)!
Звісно, у коментованій ІПК земельні ділянки розглядаються в податковому обліку як ОЗ. Однак сумнівів у податківців не виникає зовсім. Проте у 2019 році вони наполягали:
- передача майна учаснику товариством здійснюється на оплатній основі, а сума припиненого зобов’язання товариства з виплати учаснику грошових коштів (оплата вартості такого майна) має усі ознаки доходу у вигляді припинення зобов’язання. Дохід у цьому разі є еквівалентом припиненого грошового зобов’язання такого товариства. До нього не застосовуються правила звичайної ціни і визначення його розміру відносно балансової вартості такого майна, оскільки нормами ПКУ спеціального механізму врахування балансової вартості такого майна для визначення розміру доходу не передбачено;
- ставка єдиного податку, за якою має бути оподаткований вказаний дохід, – 10%, оскільки саме така ставка податку застосовується до доходу, отриманого при застосуванні іншого способу розрахунків, ніж грошовий (пп. 2 п. 293.5 ПКУ), або ж через те, що він здійснив операцію, яка не включена до переліку видів його діяльності як платника єдиного податку (пп. 3 п. 293.5 ПКУ).
Ставку 10% взято як подвійну від базової ставки 5%. Якщо ЮО-«єдинник» перебуває на ставці 3%, то за таке порушення він сплатить з доходу 6%. Але так чи інакше статус «єдинника» він втрачає і має перейти на загальну систему оподаткування (пп. 4 пп. 298.2.3 ПКУ) – з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому допущено такий спосіб розрахунків.
У коментованій ІПК податківці про це не кажуть. Лише зазначають наприкінці, що кожен конкретний випадок має розглядатися з урахуванням всіх суттєвих обставин та первинних документів. Проте очевидно, що статус «єдинника» – під загрозою.
Що є базою для нарахування ЄП?
У коментованій ІПК податківці наголошують на такому:
- у разі зменшення статутного капіталу на суму 2 560 000 грн за рахунок земельних ділянок замість грошових коштів, як зазначено у зверненні, що були внесені власником Товариства, така операція для платника єдиного податку прирівнюється до продажу такого майна;
- у разі продажу земельної ділянки як окремого об’єкта власності Товариство включає до складу доходів усі надходження коштів, отримані від продажу такої земельної ділянки у звітному періоді (кварталі) їх отримання.
Коштів, як ми розуміємо, ЮО не отримає. Взамін воно спише (за заліком) зобов’язання з повернення частки, яка належить власнику.
У 2019 році податківці були більш конкретні. Вони зазначали: незалежно від співвідношення суми припиненого зобов’язання щодо виплати учаснику грошових коштів у зв’язку зі зменшенням статутного капіталу (договірної ціни такого майна) та балансової вартості такого майна доходом вважатиметься сума припиненого зобов’язання (договірна ціна).
У коментованому випадку балансова вартість земельних ділянок і сума зменшення статутного капіталу є рівними, тож сумнівів немає – 2 560 000 грн є базою для оподаткування єдиним податком за подвійною ставкою.
А якщо балансова вартість майна вище ніж сума зобов’язання?
Податківці у коментованій ІПК кажуть, що для цілей оподаткування до дивідендів прирівнюється, зокрема, виплата у грошовій або негрошовій формі, що здійснюється юридичною особою на користь її засновника та/або учасника – нерезидента України у зв'язку зі зменшенням статутного капіталу, викупом юридичною особою корпоративних прав у власному статутному капіталі, виходом учасника зі складу господарського товариства або іншої аналогічної операції між юридичною особою та її учасником, у розмірі, що призводить до зменшення нерозподіленого прибутку юридичної особи.
У бухоблку суму зобов’язання буде списано за рахунок заліку (Дт 361 Кт 672). А суму перевищення буде списано на витрати разом із рештою вартості проданого майна. У разі продажу ОЗ це буде відображено кореспонденцією рахунків: Дт 791 Кт 943. А ці витрати, звісно, призведуть до зменшення прибутку ЮО, адже вона передає майно собі у збиток, за ціною нижче його вартості.
Для власника таке перевищення стане дивідендами, з яких буде сплачений відповідний податок.
Що ЮО має показати в декларації з ЄП?
Суму доходу, отриманого при застосуванні іншого способу розрахунків, ніж грошовий, відповідно до пункту 291.6 статті 291 глави 1 розділу XIV Податкового кодексу України юрособи 3-ї групи відображають у рядку 3 розділу ІІ декларації з єдиного податку.
У цьому рядку відображається сума доходу (тобто база оподаткування) за ставкою 3% (графа 3) або за ставкою 5% (графа 4).
Проте, як ми зазначили вже вище, насправді ставка ЄП буде подвійною (6% або 10%). Тому суму ЄП, визначену за такою подвійною ставкою, треба показати в рядку 7 розділу ІІІ декларації, також у відповідній графі: 3 або 4.
Загальна сума єдиного податку, як та, що обрахована за базовою ставкою (рядок 6), так і та, що обрахована за подвійною ставкою (рядок 7), відображається у рядку 8 у графі 3 або 4 (залежно від базової ставки ЄП).