ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ
ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 02.12.2020 р. № 4951/ІПК/99-00-05-06-02-06
Державна податкова служба України розглянула звернення щодо порядку складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних при поверненні постачальнику товарів у разі, якщо кошти, що були сплачені за такі товари, не повертаються, а набувають статусу передоплати за інший товар, надіслане до ДПС листом ГУ ДПС у Чернігівській області, та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.
Як зазначено у зверненні, після повернення постачальнику товарів кошти, що були сплачені за такі товари, не повертаються, а набувають статусу передоплати за інші товари, які, у тому числі, відвантажуються частинами в межах отриманої попередньої оплати.
Відповідно до пункту 1.1 статті 1 ПКУ відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ.
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу ХХ ПКУ.
Відповідно до підпунктів «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 ПКУ об'єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПКУ.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
- дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню;
- дата відвантаження товарів, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Правила складання податкової накладної (у тому числі заповнення її обов'язкових реквізитів) регулюються статтею 201 розділу V ПКУ та регламентуються Порядком заповнення податкової накладної, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267 (зі змінами та доповненнями) (далі - Порядок № 1307).
Згідно з пунктом 201.1 статті 201 ПКУ на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у встановлений ПКУ термін. У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов'язкові реквізити, як, зокрема:
- опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг;
- код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг.
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 ПКУ).
Податкові накладні, зареєстровані в ЄРПН, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Згідно з пунктом 192.1 статті 192 ПКУ якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов’язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в ЄРПН отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу. Постачальник має право зменшити суму податкових зобов'язань лише після реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної (підпункт 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 ПКУ).
При цьому пунктом 44.1 статті 44 ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Щодо питання 1
Згідно з пунктом 16 Порядку № 1307 у графі 6 податкової накладної зазначається кількість (об’єм, обсяг) постачання товарів/послуг, у графі 7 – ціна постачання одиниці товару/послуги без урахування ПДВ, у графі 10 – обсяг постачання (база оподаткування) без урахування ПДВ (значення графи 10 обраховується шляхом множення значення графи 6 на значення графи 7).
У випадку складання податкової накладної на суму попередньої оплати частини вартості товару/послуги в графі 6 зазначається відповідна кількість оплаченого товару/послуги. При цьому у кількісному показнику податкової накладної необхідною кількістю знаків після коми вважається така кількість, якої достатньо для правильного розрахунку вартісного показника у графі 10 податкової накладної.
У ситуації, описаній у зверненні, на дату здійснення покупцем часткової попередньої оплати за товар, який підлягає поставці, постачальник повинен скласти податкову накладну виходячи з обсягу такої попередньої оплати, зазначивши у графі 6 відповідну кількість товару, за яку було здійснено таку попередню оплату, виходячи з ціни товару, визначеної у договорі. Показник, зазначений у графі 6, може мати більше ніж два знаки після коми.
На дату відвантаження товару складається друга податкова накладна виходячи з різниці між повною вартістю товару та сумою попередньої оплати із зазначенням у графі 6 відповідної кількості товару (різниці між кількістю товару, за яку було здійснено попередню оплату, та фактичною кількістю поставленого товару).
Щодо питань 2 і 3
Якщо платнику податку - постачальнику повертається поставлений ним товар, який був оплачений покупцем, та за домовленістю сторін кошти, сплачені за такий товар, покупцю не повертаються, а зараховуються в рахунок оплати майбутніх поставок товарів такому покупцю (без повернення коштів на поточний рахунок покупця), то постачальник – платник ПДВ на дату повернення товару складає розрахунок коригування до податкової накладної, складеної за операцією з постачання товару, що повертається. Такий розрахунок коригування підлягає реєстрації в ЄРПН покупцем.
Крім того, на дату оформлення документа, на підставі якого кошти, що були сплачені за повернутий товар, зараховуються в рахунок майбутніх поставок інших товарів, постачальник – платник ПДВ повинен скласти податкову накладну на попередню оплату (далі – ПН), зазначивши в графі 2 номенклатуру товарів, які підлягають поставці, у графі 3.1 – код таких товарів згідно з УКТ ЗЕД.
При цьому згідно зі статтею 36 ПКУ платники податку зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов’язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані ПКУ.
Отже, з метою заповнення ПН платник податку самостійно визначає номенклатуру товару, яка зазначається у такій ПН згідно з формулюванням, визначеним у відповідних первинних (бухгалтерських) документах, та не повинна містити інших даних (з метою заповнення графи податкової накладної «Номенклатура» формулювання «Аванс» не допускається).
Якщо на дату фактичної поставки товару номенклатура такого товару змінюється (тобто фактично постачається товар іншої номенклатури, ніж зазначена у податковій накладній), то на дату такої поставки постачальник повинен скласти розрахунок коригування до такої ПН на зміну номенклатури товарів/послуг з кодом причини коригування 104.
У платника податку – покупця товарів право на віднесення сум ПДВ до податкового кредиту виникає на підставі складеної з дотриманням норм податкового законодавства податкової накладної з урахуванням розрахунків коригування до неї, зареєстрованої(их) в ЄРПН. Дані, зазначені у такій податковій накладній / розрахунках коригування, мають відповідати первинним документам, що складаються за такою операцією.
Відповідно до пункту 52.2 статті 52 ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
