Коментар до ІПК від 08.07.2019 р. №3138/6/99-99-15-02-02-15/ІПК
Платник податків спитав у ДФС, як документально оформити операції з отримання послуг від нерезидента за розміщення рекламно-інформаційних матеріалів на сторінках соціальних мереж у мережі Інтернет.
У своїй відповіді ДФС звернулася до п. 44.1 ПКУ та Закону про бухоблік та зробила очікуваний висновок, що первинні документи складаються відповідно до правил бухгалтерського обліку.
Щодо розрахунків з нерезидентом податківці наголосили, що відповідно до ст. 7 та ст. 40 Закону №679 встановлення правил, форм і стандартів розрахунків банків та інших юридичних і фізичних осіб із застосуванням платіжних інструментів належить до повноважень Національного банку України. Тобто з цього питання платник податків має звернутися до НБУ.
Тож можна сказати, що ніяких рекомендацій в цій ІПК податківці не надали. Але в іншій ІПК від 13.06.2018 р. №2584/6/99-99-15-01-01-15/ІПК податківці надавали більш практичне роз’яснення.
Вони наводили п. 3 ст. 13 Закону №675, за якою продавець (виконавець, постачальник), оператор платіжної системи або інша особа, яка отримала оплату за товар, роботу, послугу відповідно до умов електронного договору, повинні надати покупцеві (замовнику, споживачу) електронний документ, квитанцію, товарний чи касовий чек, квиток, талон або інший документ, що підтверджує факт отримання коштів, із зазначенням дати здійснення розрахунку.
В цій ІПК ДФС зробила такий висновок: у випадку придбання юридичною особою послуг на вітчизняному чи іноземному інтернет-сайті з оплатою їх за допомогою електронного платіжного засобу для підтвердження витрачання коштів необхідно надати виписку банку, яким випущено вказаний електронний платіжний засіб, а також відповідний документ, квитанцію, товарний чи касовий чек, квиток, талон тощо, який наданий продавцем (виконавцем, постачальником) послуги та/або товару.
Але з огляду на Закони про ЗЕД та про валюту на операцію з імпорту послуг має бути укладено договір. За ст. 6 Закону про ЗЕД зовнішньоекономічний договір (контракт) укладається суб'єктом зовнішньоекономічної діяльності або його представником у простій письмовій або в електронній формі, якщо інше не передбачено міжнародним договором України чи законом.
Та суб'єкти зовнішньоекономічної діяльності мають право укладати будь-які види зовнішньоекономічних договорів (контрактів), крім тих, які прямо та у виключній формі заборонені законами України.
Зокрема, в разі експорту послуг (крім транспортних) зовнішньоекономічний договір (контракт) може укладатися шляхом прийняття публічної пропозиції про угоду (оферти) або шляхом обміну електронними повідомленнями, або в інший спосіб, зокрема, шляхом виставлення рахунку (інвойсу), у тому числі в електронному вигляді, за надані послуги.
Здавалося б, аналогічне можна застосувати і в разі імпорту послуг – оскільки очевидно, що це форма договору, яка не заборонена законом. Але із цим питанням дійсно краще звернутися до НБУ, адже Інструкція №7 розглядає інвойс в разі імпорту послуг як документ, який підтверджує їх надання «згідно з умовами договору» (пп. 4 п. 9 розділу ІІІ).
А тепер докладніше про валютний нагляд, які здійснюють банки згідно нормативних актів НБУ.
Хоч НБУ скасував граничні строки розрахунків за низкою експортно-імпортних операцій, але серед них не має імпорту рекламних послуг.
Тож на цей вид імпорту поширюється банківський контроль та граничні строки розрахунків 365 к.дн.
І знову ж таки – банк завершує здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків у разі імпорту робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та інших немайнових прав, призначених для продажу (оплатної передачі), – після пред’явлення резидентом акту, рахунку (інвойсу) або іншого документа, який згідно з умовами договору засвідчує виконання нерезидентом робіт, надання послуг, передавання прав інтелектуальної власності та інших немайнових прав, призначених для продажу (оплатної передачі). Це передбачено пп. 4 п. 9 розд. ІІІ Постанови №7.
Тобто з огляду на Інструкцію №7 у підприємства при імпорті рекламних послуг має бути в наявності і ЗЕД-договір, і окремий первинний документ про надання послуг (наприклад, інвойс).
Але і тут є вихід. Пам’ятайте, що:
Граничний строк розрахунків за ЗЕД-операціями – 365 к.дн. не поширюються на операції в незначному розмірі до 150 000 грн. І тільки ЗЕД-операції на більшу суму потрапляють під валютний нагляд.
Тобто, якщо вартість рекламних послуг не перевищує 150 000 грн, то не потрібно дотримуватися граничного строку розрахунків та такий договір не буде підпадати під валютний нагляд. Тобто, на меншу суму банки документи за Інструкцією №7 не вимагатимуть.
Судова практика щодо рекламних послуг
Рекламні послуги належать до безтоварних операцій і за своєю суттю є витратами на збут. Документами, що підтверджують фактичне отримання рекламних послуг можуть бути акти приймання-передачі послуг або інші документи, що підтверджують фактичне надання (отримання) послуг, які повинні мати всі обов’язкові реквізити первинних документів, передбачені ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», звіти про надані (отримані) рекламні послуги, в яких мають бути викладені результати наданих послуг, їх якісні, кількісні показники, а також бухгалтерські та статистичні документи, що підтверджують збільшення обсягу продажу, розміру доходу тощо.
Для врахування витрат на рекламні послуги при обчисленні об’єкта оподаткування податком на прибуток та формування податкового кредиту необхідне доведення безпосереднього зв’язку понесених витрат з господарською діяльністю платника податків та підтвердження первинними документами, обов’язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, які б засвідчували факт здійснення господарської операції.
На підтвердження фактичного здійснення операцій з надання (отримання) рекламних послуг, враховуючи специфіку таких послуг та договорів, що їх регламентують, Товариство повинно мати відповідні належно оформлені первинні документи, зокрема і ті, які посвідчують мету, об’єктивну необхідність, економічну доцільність отримання відповідних послуг, а також можливість проведення таких операцій контрагентом з урахуванням необхідного часу, місця, матеріальних ресурсів необхідних для надання таких послуг.
Така правова позиція викладена Верховним Судом в постановах від 19.06.2018 (справа №826/14171/13-а), від 20.06.2018 (справа №826/3952/13-а), від 25.06.2018 (справа №826/20685/14).
Зверніть увагу: у зазначених справах приймаючи рішення суди виходили з того, що наявні в матеріалах справи акти здачі-прийняття робіт (надання послуг) не розкривають зміст та обсяг наданих послуг (не дають можливість ідентифікувати, яку саме продукцію було розміщено, вид рекламного матеріалу), не містять певних медіа планів, вимог до рекламного матеріалу, доказів розміщення в мережі Інтернет.
Крім того, акти здачі-прийняття робіт є узагальнюючими документами, в них не конкретизовано які саме послуги виконувались (перелік наданих послуг), виконавців таких послуг, обсяг наданих послуг, період їх надання.
Тож аби інвойс був підставою для визнання витрат потрібно, щоб в ньому було детально розписано яку саме продукцію було розміщено, вид рекламного матеріалу). Окремо варто мати медіа-плани, вимоги до рекламного матеріалу, докази розміщення в мережі Інтернет тощо.
Чи можна платіжною карткою сплатити послуги
Наразі за п. 32-1 Постанови №2 «суб’єкти господарювання-резиденти (юридичні особи та фізичні особи-підприємці) мають право здійснювати розрахунки за зовнішньоекономічним договором (контрактом, угодою, іншим документом, що застосовується в міжнародній практиці та може вважатися договором) з експорту/імпорту товарів за допомогою електронного платіжного засобу, якщо операція за одним таким договором в один операційний день не перевищує незначний розмір».
Тож цей механізм не поширюється на імпорт послуг. Тому, як й раніше, суб’єкти господарювання можуть перераховувати нерезиденту кошти тільки через банк для цього слід подати платіжне доручення.
Податкові наслідки отримання послуг від нерезидента
ПДВ
Особливості оподаткування ПДВ послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, визначено у ст. 180 і 208 ПКУ.
Згідно з п. 180.2 ПКУ особою, відповідальною за нарахування та сплату податку до бюджету у разі постачання послуг нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими як платники податку, якщо місце постачання послуг розташоване на митній території України, є отримувач послуг.
Місцем постачання рекламних послуг є місце, в якому отримувач таких послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання (пп. «б» п. 186.3 ПКУ). В даному випадку це митна територія України.
Відповідно до п. 208.2 і 208.3 ПКУ отримувач послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, нараховує податок за основною ставкою податку на базу оподаткування, визначену згідно з п. 190.2 ПКУ.
При цьому отримувач послуг – платник ПДВ складає податкову накладну із зазначенням суми нарахованого ним податку, яка є підставою для віднесення сум податку до податкового кредиту у встановленому порядку.
Така податкова накладна підлягає обов'язковій реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Якщо отримувача послуг зареєстровано як платника податку, сума нарахованого податку включається до складу податкових зобов'язань декларації з ПДВ за відповідний звітний період.
Отже, отримувач послуг від нерезидента, місцем постачання яких визначено митну територію України, є податковим агентом такого нерезидента та, зокрема, відповідальною особою у частині нарахування та сплати податку до бюджету за такою операцією. Про це докладніше ми розповідали тут, тут та ось тут.
Податок на прибуток
Доходи, отримані нерезидентом-юрособою із джерелом їх походження з України, оподатковуються у порядку і за ставками, визначеними п. 141.4 ПКУ.
Такий податок справляється відповідно до п. 141.4 ПКУ. Зокрема, відповідно до пп. 141.4.6 ПКУ резиденти, які здійснюють виплати нерезидентам за виробництво та/або розповсюдження реклами, під час такої виплати сплачують податок за ставкою 20% суми таких виплат за власний рахунок. Тобто з суми оплати нерезиденту за рекламу податок не утримується, а сплачується отримувачем із власних коштів.
І суму нарахованого податку слід обов’язково показати в декларації з податку на прибуток. Вона в такому випадку подається навіть неприбутковими організаціями і єдинниками. Про це читайте тут і тут.