Правові відносини за договором управління майном
Такі відносини регламентовано статтями 1029 — 1045 ЦКУ. Окремі з цих норм наведено у коментованій ІПК, тому зараз ми їх аналізувати не будемо. Зазначимо лишень, що договір управління майном потребує обліку в ДПС. І тепер розглянемо, як зняти такий договір з податкового обліку.
Підстави зняття договору управління з обліку
Договори управління майном знімаються з обліку у контролюючих органах після їх (п. 67.4 ПКУ, п. 11.20 Порядку №1588):
— припинення;
— розірвання;
— закінчення строку дії чи
— після досягнення мети, для якої вони були укладені;
— визнання їх недійсними в судовому порядку, а також
— у разі втрати ознак платника податку, які визначені ПКУ, за умови відсутності грошових зобов’язань та податкового боргу або після їх погашення.
Крім того, договір управління майном припиняється у разі (ч. 1 ст. 1044 ЦКУ):
1) загибелі майна, переданого в управління;
2) припинення договору за заявою однієї зі сторін у зв’язку із закінченням його строку;
3) смерті фізособи-вигодонабувача або ліквідації юрособи-вигодонабувача, якщо інше не встановлено договором;
4) відмови вигодонабувача від одержання вигоди за договором;
5) визнання управителя недієздатним, безвісти відсутнім, обмеження його цивільної дієздатності або смерті;
6) відмови управителя або установника управління від договору управління майном у зв’язку з неможливістю управителя здійснювати управління майном;
7) відмови установника управління від договору з іншої, ніж зазначена у пункті 6 цієї частини, причини за умови виплати управителеві плати, передбаченої договором;
8) визнання фізособи — установника управління банкрутом;
9) повного завершення виконання сторонами договору управління майном;
10) дострокового припинення управління майном, якщо це передбачено цим договором, або за рішенням суду.
Послідовність зняття.
В ІПК наведено такий алгоритм.
Крок перший. Управитель майна подає до контролюючого органу за своїм основним місцем обліку заяву про ліквідацію або реорганізацію платника податків за формою №8-ОПП, де зазначає причину (підставу) для зняття з обліку згідно з додатком до заяви.
До заяви додає копії документів, що підтверджують наявність причини (підстави) для зняття з обліку. Але такі копії документів не потрібні, якщо договір знімається з обліку у зв’язку із закінченням його строку, зазначеного у договорі та довідці форми №34-ОПП. Заяву можна не подавати, якщо до контролюючого органу надходить відповідне судове рішення про припинення договору.
Крок другий. Припинення дії договору управління майном є підставою для анулювання платником ПДВ (пп. «з» п. 184.1 ПКУ). Анулювання здійснюється за заявою платника або (якщо заяву не подано) за рішенням податкової служби. Утім, на практиці фахівці ДПС все ж таки вимагають подання заяви.
Хоча повторимося, згідно з нормами ПКУ, якщо управитель договору управління майном зареєстрований як платник ПДВ щодо такого договору, він може окремо не подавати заяву на анулювання платником ПДВ. Податкова анулює за своїм рішенням.
Причому анулювання здійснюється на дату припинення договору управління майном (п. 184.2 ПКУ). Тобто якщо договір припинено 12.06.2024, то цією датою буде і дата анулювання платником ПДВ.
Крок третій. Закривається окремий рахунок для розрахунків за договором управління. І ось тут починаються запитання.
Який строк розрахунків з дебіторами та кредиторами?
Розрахунки, пов’язані з управлінням майном, здійснюються на окремому банківському рахунку (п. 3 ч. 3 ст. 1030 ЦКУ), а якщо термін дії договору управління майном припиняється, то логічно, що й окремий рахунок має бути закрито. А якщо рахунок буде закрито, то непогашені заборгованості і зобов’язання не буде закрито. Що з ними робити?
В ІПК на це запитання відповіді не надали.
На наш погляд, потрібно діяти таким чином.
У ч. 3 ст. 1044 сказано, що у разі припинення договору управління майном майно, що було передане в управління, або майно, набуте від такого управління, передається установникові управління у порядку, визначеному договором.
Згідно з ч. 1 ст. 190 ЦКУ майном як особливим об’єктом вважаються окрема річ, сукупність речей, а також майнові права й обов’язки.
Дебіторська заборгованість є майновим правом управителя (або установника управління) на отримання певних сум від дебіторів.
Кредиторська заборгованість є майновим обов’язком управителя щодо сплати певних сум кредиторам.
Позаяк дебіторська та кредиторська заборгованості є майновими правами й обов’язками, вони входять до складу майна згідно з ЦКУ. Отже, у разі припинення договору управління майном управитель повинен враховувати ці заборгованості як частину майна, що підлягає передачі або щодо якого потрібно вчинити відповідні дії.
Чи можна передати заборгованості?
Чи можна укласти договори переведення боргів, які залишаються на момент припинення договору управління?
І на це запитання в ІПК відповіді немає.
Нижче ми розглядаємо передачу майна від управителя установникові управління і зазначаємо, що майно перебуває в управлінні управителя і не є його власністю. Воно є власністю установника управління. А вище ми зазначили, що заборгованості є частиною майна. Тож, на наш погляд, підстав укладати договори переведення боргу від управителя установнику управління немає. Заборгованості передаються з управління управителя установникові управління як частина належного йому майна.
Кінцеві строки складання та реєстрації ПН.
Вище ми встановили, що в разі припинення договору управління на дату припинення реєстрація платником ПДВ анулюється.
Щодо цього питання в ІПК №4812/ІПК/99-00-21-03-02 зазначили, що особа, реєстрацію платника ПДВ якої анульовано, не має права зареєструвати ПН та/або РК до ПН в ЄРПН, незалежно від того, що з дати складання ПН та/або РК термін їх реєстрації ще не минув. Також з моменту анулювання реєстрації особи як платника ПДВ така особа позбавляється права на віднесення сум ПДВ до ПК (п. 184.5 ПКУ).
День анулювання реєстрації особи як платника ПДВ є останнім днем її реєстрації як платника ПДВ та останнім днем, коли платник ПДВ повинен визначити податкові зобов’язання з податку.
Тож, якщо договір управління майном припинено, наприклад, 12.06.2024, ця дата є останньою, коли можна скласти і зареєструвати ПК та/чи РК в ЄРПН.
Які строки подання останньої декларації з ПДВ?
У разі анулювання реєстрації особи як платника податку останнім звітним (податковим) періодом є період, який розпочинається від дня, наступного за останнім днем попереднього податкового періоду, та закінчується днем анулювання реєстрації (п. 184.6 ПКУ).
Фактично ПКУ не встановлює спеціальних строків подання останньої декларації. Її подають у загальні строки для подання декларації.
Строки подання останньої декларації з ПДВ
Дивимося відповідь ДПС на запитання в ЗІР (101.23): «В які терміни подається податкова декларація з ПДВ особою, реєстрація платника ПДВ якої анулюється в інший день, ніж останній день календарного місяця?».
Декларацію подають протягом 20 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) періоду, в якому платника ПДВ анульовано. Такий висновок ґрунтується на нормах п. 184.6, 202.1, 49.18 і 203.1 ПКУ.
Тобто якщо реєстрацію платником ПДВ анулювали з 12.06.2024, то останню декларацію треба подати до 20.07.2024 включно. Але це вихідний день. За нормами п. 49.20 ПКУ декларацію потрібно подати в операційний день, наступний за вихідним. Це 22.07.2024.
Правила закриття ПДВ-рахунків
Про це читаємо у п. 27 Порядку №569:
- коли скасовується реєстрація платника ПДВ, його податкові зобов’язання розраховуються на основі останньої податкової декларації за останній звітний період. Залишок грошей на ПДВ-рахунку платника після цього останнього звітного періоду йде до бюджету;
- якщо цих грошей на ПДВ-рахунку для сплати всіх податкових зобов’язань бракує, платник має заплатити решту з власного банківського рахунку на ПДВ-рахунок (звісно, треба встигнути до його закриття);
- якщо ж після скасування реєстрації платника ПДВ на електронному рахунку залишилося більше грошей, ніж потрібно для сплати податків, ці кошти можна повернути з бюджету за заявою платника у порядку, передбаченому законом.
Повертаються кошти з бюджету в загальному порядку за нормами ст. 43 ПКУ. Для цього треба подати заяву, можна через Електронний кабінет платника податку (за формою J/F 1302002), із зазначенням рахунку, куди перераховувати кошти. На підставі цієї заяви кошти повертаються на рахунок платника.
Після розрахунків із бюджетом ПДВ-рахунок закривається (п. 7 Порядку №569).
Наприклад, якщо на ПДВ-рахунку 5 000 грн, а за останньою декларацією треба сплатити до бюджету ПДВ 4 000 грн, то 4 000 грн спишуться з ПДВ-рахунку на оплату податкового зобов’язання з ПДВ. Але решта 1 000 грн також буде перерахована до бюджету, після чого ПДВ-рахунок буде закрито. І ці решта 1 000 грн можна буде повернути на власний рахунок, подавши заяву про повернення.
Якщо ж за останньою декларацією до бюджету потрібно сплатити 7 000 грн, то всі наявні на ПДВ-рахунку 5 000 грн будуть списані на оплату податкового зобов’язання. Для того щоб не виникла недоплата, платник перераховує ще 2 000 грн на ПДВ-рахунок, звідки вони перераховуються до бюджету. Після чого ПДВ-рахунок закривається.
Бюджетне відшкодування при анулюванні платника ПДВ
В ІПК №4812/ІПК/99-00-21-03-02 ДПС дійшла такого висновку:
- якщо на момент подання декларації з ПДВ за останній звітний період виникла різниця між податковим зобов’язанням і податковим кредитом (від’ємне значення), можна заявити цю суму для бюджетного відшкодування;
- але ця сума не має перевищувати реєстраційну суму (ту, що є на момент подання декларації);
- платник може отримати гроші на свій банківський рахунок або використати їх для сплати податкових зобов’язань чи погашення боргу перед державним бюджетом.
Отже, бюджетне відшкодування отримують у загальному порядку, за наслідками останньої декларації.
Що робити із запасами, ОЗ на момент припинення договору
В ІПК №4812/ІПК/99-00-21-03-02 цілком слушно зазначено: якщо договір управління майном припиняється і реєстрація платником ПДВ анулюється, то потрібно виконати норми п. 184.7 ПКУ — нарахувати ПЗ з ПДВ виходячи зі звичайної ціни відповідних товарів/послуг чи необоротних активів за товарами/послугами, необоротними активами, за якими відображався податковий кредит і які не були використані в діяльності платника.
Якщо ж податковий кредит не відображався, то ПЗ з ПДВ не нараховується.
Скласти ПН за такими товарами, послугами, необоротними активами і зареєструвати її в ЄРПН потрібно не пізніше дати анулювання реєстрації платником ПДВ.
Повернення та передача нових активів установникам управління
Яким чином передати установникові управління активи, набуті за договором управління майном, та чи потрібно при передачі таких активів нараховувати ПДВ?
В ІПК №4812/ІПК/99-00-21-03-02 наведено досить скупу відповідь: повернені активи (майно) від управителя до установника ПДВ не оподатковуються, бо право власності на такі активи не передається. Тобто, позаяк, отримуючи майно в управління, управитель права власності на таке майно не отримував і установник управління ПЗ з ПДВ не визнавав (така операція не вважалася оподатковуваною), то й повернення таких активів є дзеркальною операцією і до виникнення ПЗ з ПДВ не призведе.
Гаразд, а що з новим майном, яке виникло внаслідок договору управління?
Як відомо, за договором управління майном одна сторона (установник управління) передає іншій стороні (управителеві) на певний строк майно в управління, а інша сторона зобов’язується за плату здійснювати від свого імені управління цим майном в інтересах установника управління або зазначеної ним особи (вигодонабувача) (ч. 1 ст. 1029 ЦКУ). А майно, набуте управителем унаслідок управління майном, включається до складу отриманого в управління майна (ч. 4 ст. 1030 ЦКУ). Таким чином, майно (активи), набуте управителем за договором управління майном, є майном установника. Тобто знову ж таки у разі передачі такого майна установникові зміна власника не відбувається, постачання немає і ПЗ з ПДВ не виникає.
На наш погляд, передачу такого майна від управителя установникові управління треба оформляти первинним документом, яким може бути й акт приймання-передачі або звичайна накладна. Але така передача не є реалізацією з погляду бухгалтерського обліку і, отже, з погляду оподаткування податком на прибуток. Тому що, повторимося, право власності на таке майно залишається за установником, навіть якщо майно перебуває в управлінні управителя.
А що з податком на прибуток?
У коментованій ІПК про це не йдеться, тому дивимося запитання в ЗІР (102.02): «Як оподатковуються податком на прибуток підприємств операції за договорами управління майном?».
ДПС відповідає, що редакція розд. III «Податок на прибуток підприємств» ПКУ не містить положень щодо окремого обліку за договорами управління майном і подання платниками податку — управителями майна окремих декларацій з податку на прибуток. Розрахунок об’єкта оподаткування податком на прибуток здійснюють на підставі даних бухгалтерського обліку шляхом коригування фінансового результату до оподаткування, визначеного у фінансовій звітності з урахуванням операцій за договорами управління майном, на різниці, які збільшують або зменшують фінансовий результат до оподаткування, відповідно до положень ПКУ.
Це, на наш погляд, означає, що майно, передане в управління, й надалі обліковується на балансі установника управління. Наприклад, амортизацію переданих в управління ОЗ здійснює установник управління. Тож він, як платник податку на прибуток, і коригує фінрезультат до оподаткування на податкові різниці, застосовує «амортизаційні» різниці за ст. 138 ПКУ щодо такого майна.
Але для уникнення непорозумінь може бути доречно отримати з цього питання індивідуальну податкову консультацію.
