«Вісник. Офіційно про податки»
Перелік об’єктів нерухомого майна, які виключено з об’єктів оподаткування, наведено у пп. 266.2.2 ПКУ. Зокрема, пп. «є» зазначеного підпункту з об’єктів оподаткування податком на нерухомість виключено будівлі промисловості, зокрема виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств.
На сьогодні досить велика кількість платників податку на нерухомість звертається до ДФС та контролюючих органів з проханням надати індивідуальні податкові консультації з приводу наявності/відсутності підстав для застосування норми пп. «є» пп. 266.2.2 ПКУ. Судова практика з питань трактування цього положення ПКУ переважно підтримує позицію платника податку щодо виключення з об’єктів оподаткування податком на нерухомість будь-яких промислових будівель. Однак існують випадки, коли після проведення докладного аналізу наданих документів та чинного законодавства суд підтримує трактування зазначеного підпункту, запропоноване контролюючими органами.
Класифікація нерухомості
Звернемось до постанови ВСУ від 15.05.2018 р. у справі № 806/2461/17, якою вирішувалася правомірність застосування ФОП пп. «є» пп. 266.2.2 ПКУ.
ФОП, який для провадження економічної діяльності у сфері виробництва (згідно з КВЕД) використовує приналежні йому на праві власності будівлі та споруди, що Класифікатором ДК 018-2000 можуть бути віднесені до промислових будівель, отримав податкове повідомлення-рішення, яким визначено суму податкового зобов’язання за платежем податку на нерухомість. Але ФОП вважає, що для його прийняття підстав немає.
Спірним питанням у межах цих правовідносин є встановлення, чи є нерухоме майно, що належить позивачу, об’єктом оподаткування податком на нерухомість.
Суди попередніх інстанцій помилково ототожнювали будівлі, що належать позивачу-ФОП, який використовує їх у власній господарській діяльності із будівлями промислових підприємств, зазначивши, що умовою для застосування пільги з оподаткування є, крім іншого, фактичне її використання як об’єкта промисловості.
Системне тлумачення пп. 266.2.2 ПКУ свідчить про те, що законодавець у кожному буквеному підпункті (від «а» до «л») передбачив конкретні умови, за наявності яких нерухомість не є об’єктом оподаткування податком на нерухомість. Кожен з цих випадків не підлягає розширювальному тлумаченню. Прикладом цього є, зокрема, те, що така умова, як зв’язок об’єкта нерухомості з фактом її використання у своїй діяльності передбачений підпунктами «е» та «і» на відміну від пп. «є». Більше того, кожен з визначених пп. 266.2.2 ПКУ буквених пунктів має прив’язку або до статусу суб’єкта, який володіє такою нерухомістю (діти-сироти, діти, позбавлені батьківського піклування («д»), суб’єкти господарювання малого та середнього бізнесу («е»), сільськогосподарський товаровиробник («ж»), громадські організації інвалідів та їх підприємства («з»), релігійні організації («и»)), та/або до виду нерухомості, його стану, місця розташування (непридатна до проживання («ґ»), будівлі дошкільних та загальноосвітніх навчальних закладів («і»), будівлі промисловості («є») тощо).
Буквальний аналіз пп. «є» пп. 266.2.2 ПКУ свідчить про те, що нерухомість має бути класифікована як «будівлі промисловості промислових підприємств». При цьому законодавець використав прислівник «зокрема», який уживається для підкреслення, виділення чого-небудь з-поміж однотипного, та який відноситься в цьому випадку до виду будівель промисловості (виробничі корпуси, цехи, складські приміщення), а не до суб’єкта власності.
Об’єкти нежитлової нерухомості — будівлі, приміщення, що не віднесені відповідно до законодавства до житлового фонду. У нежитловій нерухомості виділяють серед іншого будівлі промислові та склади (пп. «ґ» пп. 14.1.129-1 ПКУ).
Будівлі промисловості (криті будівлі промислового призначення, наприклад, фабрики, майстерні, бойні, пивоварні заводи, складальні підприємства тощо) віднесено до підрозділу «Будівлі нежитлові» група 125 «Будівлі промислові та склади» клас 1251 «Будівлі промисловості» (Класифікатор ДК 018-2000).
До будівель промисловості відносяться об’єкти нерухомості, які відповідно до Державного класифікатора ДК 018-2000 належать до класу 1251 «Будівлі промисловості», який, у свою чергу, включає підкласи: 1251.1 — «Будівлі підприємств машинобудування та металообробної промисловості», 1251.2 — «Будівлі підприємств чорної металургії», 1251.3 — «Будівлі підприємств хімічної та нафтохімічної промисловості», 1251.4 — «Будівлі підприємств легкої промисловості», 1251.5 — «Будівлі підприємств харчової промисловості», 1251.6 — «Будівлі підприємств медичної та мікробіологічної промисловості», 1251.7 — «Будівлі підприємств лісової деревообробної та целюлозно-паперової промисловості», 1251.8 — «Будівлі підприємств будівельної індустрії, будівельних матеріалів та індустрії, будівельних матеріалів та виробів, скляної та фарфоро-фаянсової промисловості», 1251.9 — «Будівлі інших промислових виробництв, включаючи поліграфічне».
Говорячи про промислове підприємство, необхідно зауважити, що в законодавстві України не існує правової норми, яка б чітко визначала таке поняття.
Класифікація видів економічної діяльності (КВЕД) є складовою ДК 009:2010, згідно з яким процес промислового виробництва — це процес перероблення (механічного, хімічного, ручного тощо), який використовують для виготовлення нової продукції (споживчих товарів, напівфабрикатів чи засобів виробництва), оброблення товарів, які були у використанні, надання промислових послуг і який класифікують у секціях В «Добувна промисловість та розроблення кар’єрів», С «Переробна промисловість», D «Постачання електроенергії, газу, пари та кондиційованого повітря», Е «Водопостачання; каналізація, поводження з відходами» та F «Будівництво».
Обов’язкові умови для звільнення від оподаткування
Підприємство — це самостійний суб’єкт господарювання, створений компетентним органом державної влади або органом місцевого самоврядування, або іншими суб’єктами для задоволення суспільних та особистих потреб шляхом систематичного здійснення виробничої, науково-дослідної, торговельної, іншої господарської діяльності в порядку, передбаченому ГКУ та іншими законами (ст. 62 ГКУ). Підприємство є юридичною особою, має відокремлене майно, самостійний баланс, рахунки в установах банків та може мати печатки.
Наведені положення дають ВСУ підстави зробити висновок, що застосування пп. «є» пп. 266.2.2 ПКУ можливе у разі дотримання двох обов’язкових умов, наявність будівель промисловості та їх перебування у власності промислових підприємств.
У межах спірних відносин наявна лише одна з обов’язкових умов — виробничі приміщення.
Таким чином, об’єкт нерухомості (комплекс), який на праві власності належить позивачу, навіть за наявності у нього статусу фізичної особи — підприємця, не підпадає під дію пп. «є» пп. 266.2.2 ПКУ, а отже, не звільняється від оподаткування. Цим підпунктом не охоплюється нерухомість, яка використовується ФОП у власній господарській діяльності.
***