Розберемо, чому податківці раптом почали вимагати включати такий «втрачений» ПДВ до первісної вартості товарів та наскільки обґрунтована їхня позиція. Розуміння цієї нової загрози та знання правильних контраргументів допоможе вам захистити витрати підприємства та уникнути неправомірних донарахувань.
На який рахунок списувати ПДВ?
Нехай підприємство – платник ПДВ придбало в іншого платника ПДВ товари, послуги, роботи, які оподатковуються ПДВ, але не отримало від постачальника зареєстровану податкову накладну (ПН). Заборгованість за незареєстрованою ПН відображається на субрахунку 644 «Податковий кредит».
Кореспонденція рахунків:
- Дт 20, 28, 23, 91, 92 тощо Кт 631 – придбано товари, роботи, послуги;
- Дт 644 Кт 631 – відображено заборгованість з ПДВ за незареєстрованою ПН.
Податковий кредит (ПК) можна відобразити протягом 365 календарних днів з дати складання ПН (див. п. 198.6 ПКУ). Якщо цей строк минув і ПН не зареєстрована, то підприємство-покупець втрачає право на відображення ПК. Щоправда, якщо ПН складена і надіслана на реєстрацію, але реєстрація зупинена, цей строк призупиняється на період зупинення реєстрації ПН.
Тут можуть бути різні варіанти, але суть одна: після закінчення встановленого строку підприємство-покупець втрачає право на відображення ПК, тож ПДВ, выдображене на субрахунку 644, потрібно списати.
На який рахунок списати? Відповідь читаємо в п. 8 Інструкції №141 (Інструкція з бухгалтерського обліку податку на додану вартість, затверджена Наказом Мінфіну від 01.07.1997 №141):
«Наступного дня після останнього дня граничного терміну для реєстрації податкової накладної в ЄРПН сума податку на додану вартість, що міститься в такій податковій накладній, відображається за дебетом субрахунку 949 «Інші витрати операційної діяльності» у кореспонденції з кредитом субрахунку 644 «Податковий кредит», аналітичний рахунок «Податковий кредит непідтверджений».
Тобто непідтверджений ПК списується проведенням: Дт 949 Кт 644.
Щоправда, Інструкція №141 з 09.08.2019 втратила чинність. Чи означає це, що і наведені в Інструкції проведення вже не чинні?
Роз’яснення щодо втрати чинності Інструкції №141 від 06.08.2019 розміщені на сайті Мінфіну.
Суть роз’яснень у тому, що:
- для відображення в бухгалтерському обліку господарських операцій підприємства, пов’язаних з ПДВ, використовують План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій та Інструкцію про його застосування, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 №291;
- необхідність регулювати питання бухгалтерського обліку податку на додану вартість у вигляді окремої Інструкції втратила свою актуальність.
По суті, інформація щодо проведень, наведена в Інструкції, дублювала ту саму інформацію, що була наведена в Інструкції №291.
А може, Мінфін не має рації, й Інструкція №291 передбачає іншу кореспонденцію рахунків для списання ПДВ?
На наш погляд, ні. У НП(С)БО 16 наведена класифікація витрат – які витрати відносяться до собівартості, які до загальновиробничих, які до адміністративних, які до витрат на збут, а які до інших операційних витрат. Водночас для цих видів витрат Інструкцією №291 передбачено відповідні рахунки – 23, 91, 92, 93, 94. А до рахунку 94 передбачено субрахунки, на яких відображаються відповідні витрати.
Так от: на субрахунку 949 «Інші витрати операційної діяльності» узагальнюється інформація про такі витрати операційної діяльності, які не знайшли відображення на інших субрахунках рахунку 94.
Зверніть увагу! Непідтверджене ПДВ не відповідає критеріям відображення його на рахунках 23, 91, 92, 93 і субрахунків з 941 по 948 рахунку 94. Таким чином, методом виключення розуміємо, що такі витрати мають відображатися на субрахунку 949.
Таким чином, і після скасування Інструкції №141 непідтверджений ПК списується проведенням:
- Дт 949 Кт 644.
І все було би добре, але з’явилося судове рішення, про яке – далі.
А суди – проти!
З’явилося Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 05.08.2025 у справі №440/6665/25.
Зміст справи був такий:
- ТОВ – платник ПДВ протягом 2023 року придбавало у чотирьох інших ТОВ товари (з ПДВ). Але ці ТОВ не склали і не зареєстрували ПН, а згодом реєстрація платником ПДВ цих ТОВ була анульована.
- У результаті ТОВ-покупець на момент придбання товарів відобразив ПДВ на субрахунку 644, а після закінчення граничного строку можливості відобразити ПК списав це ПДВ проведенням: Дт 949 Кт 644.
- Податкова служба під час перевірки зафіксувала порушення, зазначивши, що такий ПДВ слід включати до складу первісної вартості товарів, згідно з нормами п. 9 НП(С)БО 9, а не до складу витрат (субрахунку 949). Аргумент податківців: оскільки Інструкція №141, де про це написано, давно скасована.
- Податкова служба вважала, що внаслідок списання ПДВ завищено витрати, а отже, занижено податок на прибуток. Тому підприємству донарахували як податок на прибуток, так і штрафні санкції.
- ТОВ з цим не погодилося і подало до суду. Але суд став на бік податкової служби і відмовив ТОВ у позові.
Це рішення суду першої інстанції. Можливо, ТОВ-покупець ще подаватиме апеляцію і рішення суду першої інстанції буде скасовано. Та вже зараз можемо сказати, в чому ми не погоджуємося з податковою службою і рішенням цього суду.
Позиція редакції
Податкова служба і суд, який з нею погодився, зазначили, що за змістом п. 9 НП(С)БО 9 до первісної вартості придбаних товарів включаються, серед іншого, суми непрямих податків у зв’язку з придбанням запасів, які не відшкодовуються підприємству. А ПДВ, на який так і не зареєстрували ПН, саме і є сумою непрямих податків у зв’язку з придбанням запасів, які не відшкодовуються підприємству. А тому такий ПДВ має включатися до первісної вартості запасів.
Але тут криється принципова помилка.
У пункті 9 НП(С)БО 9 наведені витрати, понесені на момент придбання запасів. Адже в п. 15 цього НП(С)БО зазначено, що первісна вартість запасів у бухгалтерському обліку не змінюється, крім випадків, передбачених цим НП(С)БО.
Наприклад, якщо покупець є неплатником ПДВ, то ПДВ у придбаних товарах він включає до первісної вартості запасів згідно з п. 9 НП(С)БО 9.
Але якщо на момент придбання запасів покупець очікує від продавця ПН, зареєстровану в ЄРПН, то він не може відобразити ПДВ у складі первісної вартості запасів на момент придбання. А вже після того, як мине відповідний строк, покупець має списати заборгованість з ПДВ з балансу. Причому відповідно до п. 15 НП(С)БО 9 він не може змінювати сформовану на дату придбання первісну вартість запасів. Вона оформлена на підставі первинних документів, зміни у ціну товарів не вносилися.
Навіть якщо погодитися з думкою податкових органів, що ПДВ, за яким ми не скористалися правом на ПК, потрібно списувати не на витрати, а збільшувати первісну вартість запасів, то що робити з товарами, які вже продані або списані з балансу з інших причин? В такому випадку все одно доведеться цей ПДВ списати на витрати періоду, у якому було втрачено право на ПК. І це знову ж таки будуть інші операційні витрати (субрахунок 949).
Чим, на нашу думку, міг керуватися суд, коли став на бік податківців?
Ситуація була досить підозріла:
- сума списаного ПДВ сягала 10 млн грн. Сума досить велика;
- ТОВ-покупець не сплатив ПДВ в сумі придбаних товарів. Тобто ці 10 млн грн ТОВ віднесло до складу своїх витрат, але не сплатило їх постачальникам;
- ТОВ-продавці не задекларували та не перерахували суми податкового зобов’язання з ПДВ до бюджету;
- всім цим ТОВ-продавцям податкова служба анулювала свідоцтва платника ПДВ. Причому суду не надали доказів того, що вони оскаржували таке рішення.
З наведеного видно ознаки підозрілих операцій. Можливо, саме це стало підставою для податкової служби шукати хоч якесь обґрунтування для того, щоб зняти витрати і донарахувати податок на прибуток. А суд прийняв рішення підтримати податківців.
Однак навіщо ж тоді йти так далеко і встановлювати нові правила бухгалтерського обліку? Треба було доводити нереальність господарських операцій і знімати витрати на цій підставі!
Що робити тим, хто зараз має ПК, не підтверджений зареєстрованими ПН?
Звернутися до Мінфіну. Згідно з ч. 2 ст. 6 Закону про бухоблік, регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.
Таким центральним органом в Україні є Мінфін.
Оскільки ми описали потенційно конфліктну ситуацію, для уникнення непорозумінь кожне зацікавлене підприємство може звернутися за консультацією до Мінфіну. У зверненні варто детально описати свою конкретну ситуацію, яка призводить до необхідності списання ПДВ, і попросити дати рекомендацію, на який рахунок потрібно буде списати такий ПДВ.