Річний перерахунок ПДВ за 2024 рік: деталі від редакції

Хто проводить річний перерахунок ПДВ

Для того щоб зрозуміти, кому і, головне, для чого потрібен перерахунок ПДВ, нагадаємо загальні правила.

Перерахунок ПДВ роблять лише для того, щоб податковим зобов’язанням відкоригувати податковий кредит, яким ви скористалися і який припадає на неоподатковувані операції.

Усього є чотири варіанти.

Варіант перший: ви здійснюєте лише ті операції, які оподатковуються ПДВ. Вам перерахунок ПДВ робити не потрібно, у вас весь податковий кредит коригуванню не підлягає, і ви ним користуєтесь абсолютно правомірно! І це вже не залежить від ставки ПДВ, за якою вони оподатковуються. Навіть якщо ви застосовуєте нульову ставку ПДВ, такі операції у цьому випадку однаково є оподатковуваними і за ними є право на податковий кредит.

Варіант другий: усі операції, які ви здійснюєте, звільнені від ПДВ або не є об'єктом оподаткування. Вам перерахунок ПДВ теж робити не потрібно. Бо за п. 198.5 ПКУ в тому самому податковому звітному періоді, в якому ви скористалися податковим кредитом, ви визнали податкове зобов’язання на таку саму суму, тому що точно знали, що він призначений для неоподатковуваних операцій.

Варіант третій: у вас частина операцій оподатковувані, а частина – неоподатковувані. Але ви чітко можете визначити, яка сума податкового кредиту належить до неоподатковуваних операцій. І ви на цю суму теж визнали податкове зобов’язання за п. 198.5 ПКУ. Тому вам податковий перерахунок робити також не потрібно.

Варіант четвертий: у вас частина операцій оподатковувані, а частина – неоподатковані. І частина податкового кредиту належить до товарів, послуг, які дають вам змогу здійснювати обидва ці види діяльності. Саме для того щоб порахувати ту частку податкового кредиту, яка належить до неоподатковуваних операцій, і треба застосувати формулу, встановлену ПКУ. А наприкінці року – порахувати цю частку ще раз. І за наслідками розрахунків визнати податкове зобов’язання.

Є лише один випадок, при якому річний перерахунок роблять до закінчення календарного року – це анулювання реєстрації платника ПДВ.Але цей випадок ми в цій статті не розглядатимо (зазначимо лише, що при ньому перерахунок робиться аналогічно), ми розглянемо перерахунок за цілий календарний рік у грудні і саме про це ми докладніше розповімо нижче. При цьому наголосимо на тому, що річний перерахунок ПДВ роблять лише ті, хто протягом року вже коригував податковий кредит за ст. 199 ПКУ.

Якщо товари (послуги, необоротні активи), придбані платником ПДВ, протягом року використовувалися в оподатковуваних та неоподатковуваних видах діяльності, то платник податку за підсумками календарного року перераховує частку використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (п. 199.4 ПКУ).

Іншими словами, річний перерахунок ПДВ роблять платники податку, які використовують придбані з ПДВ товари (послуги, необоротні активи) одночасно частково в оподатковуваних операціях, а частково в неоподатковуваних, звільнених чи таких, що не є госпдіяльністю підприємства, і при цьому не можуть розмежувати використання цих товарів (послуг, необоротних активів) між своєю оподатковуваною та неоподатковуваною діяльністю.

Прикладом оподатковуваних та неоподатковуваних ПДВ операцій на одному підприємстві може бути діяльність страхової компанії, що надає послуги страхування, які не є об’єктом оподаткування ПДВ, й одночасно отримує дохід від надання в оренду частини приміщень, що оподатковується ПДВ за ставкою 20%.

Найпоширенішими прикладами товарів (послуг, необоротних активів) подвійного призначення можуть бути комунальні послуги (опалення, водопостачання, електроенергія), послуги зв’язку, Інтернету, оренди й інші загальновиробничі або адміністративні витрати, за якими формується податковий кредит з ПДВ та які використовуються в оподатковуваних та неоподатковуваних операціях.

Хто може не проводити річний перерахунок ПДВ

Річний перерахунок з ПДВ не проводять для нижченаведених неоподатковуваних або звільнених операцій (п. 199.6 ПКУ):

• реорганізація (злиття, приєднання, поділ, виділення та перетворення) юросіб (пп. 196.1.7 ПКУ);
• постачання товарів або послуг у частині суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету (пп. 197.1.28 ПКУ);
• постачання товарів та послуг на митній території України, що фінансуються за рахунок міжнародної технічної допомоги (п. 197.11 ПКУ);
• здійснення операцій за оператора телекомунікацій з надання телекомунікаційних послуг у частині здійснення благодійного телекомунікаційного повідомлення на благодійні цілі (п. 197.24 ПКУ).

Увага: якщо вся діяльність звільнена від ПДВ чи не є об’єктом оподаткування або платник ПДВ може чітко виокремити й розмежувати призначення придбаних активів – до якої саме діяльності вони належать, оподатковуваної чи ні, тоді річний перерахунок робити не потрібно.

Крім того, якщо товари (послуги, необоротні активи) подвійного призначення були придбані без ПДВ, тобто у неплатників ПДВ, то й податкового кредиту немає, тобто бази для розподілу немає і ці придбання не беруть участі у перерахунку.

Процедура річного перерахунку ПДВ

Насамперед нагадаємо: якщо придбані ТМЦ використовуються у неоподатковуваній діяльності, в операціях, звільнених від оподаткування, в операціях, що здійснюються платником податку в межах його балансу та в операціях, що не є його госпдіяльністю, то він визнає податковий кредит у повній сумі, але потім нараховує компенсуюче податкове зобов’язання з ПДВ на цю саму суму й реєструє відповідну податкову накладну (п. 198.5 ПКУ).

Тож, якщо придбані та/або виготовлені товари (послуги, необоротні активи) частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково – ні, платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів (послуг, необоротних активів) в неоподатковуваних операціях (п. 199.1 ПКУ).

Тепер перейдемо безпосередньо до процедури перерахунку.

Спочатку платник ПДВ повинен визнати податковий кредит за зареєстрованою «вхідною» податковою накладною, тобто у повному обсязі.

Цього самого місяця платник ПДВ нараховує податкове зобов’язання, корегуючи таким чином визнаний податковий кредит. Але не на всю суму податкового кредиту, а лише на його частку!

В п. 199.1 ПКУ говориться, що ПЗ треба визнати на частку використання придбаних з ПДВ товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

Водночас в п. 199.2 ПКУ наводиться формула визначення частки використання придбаних активів в оподаткованих операціях!

Вона визначається як відношення обсягів з постачання оподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за попередній календарний рік до сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за цей самий попередній календарний рік.

Оподатковувані операції – це операції, що підлягають оподаткуванню ПДВ:

• за основною ставкою 20%;
• за ставкою 7%;
• за ставкою 0%;
• за ставкою 14%.

Отже, неоподатковувані операції – це решта операцій, що не належать до оподатковуваних. Саме ця частка нам і потрібна для визнання ПЗ з ПДВ.  

Якщо таке коригування вже було у попередньому році, то наприкінці такого попереднього року було проведено річний перерахунок зазначеної частки. Визначена у відсотках величина з грудневої декларації попереднього року застосовується протягом поточного календарного року.

А якщо у попередньому році такого коригування не було? Згідно з п. 199.3 ПКУ, платники податку, які протягом попереднього календарного року не мали неоподатковуваних операцій, а почали здійснювати їх лише у звітному періоді, а також новостворені платники податку робитимуть розрахунок частки використання товарів (послуг, необоротних активів) в оподатковуваних операціях на підставі фактичних обсягів постачання за перший звітний податковий період.

Для цього розрахунку частки (як першого за рік, так і річного перерахунку) потрібно скласти додаток 5 до декларації з ПДВ.

Як скласти додаток 5 (Д5)

Якщо цей додаток складається платником вперше, у місяці, коли виникла необхідність визначити частку операцій, за якою треба буде визнати ПЗ з ПДВ, то він заповнює в Таблиці 1 рядок 2 (про перший звітний період).  

В грудневій декларації він робить річний перерахунок цієї частки і заповнює в Таблиці 1 вже рядок 1 (за поточний календарний рік).

В обох випадках у відповідному рядку наводяться показники формули, яку ми навели вище:

• в колонці 4 загальний обсяг постачання (це буде сума рядків  1.1, 1.2, 1.3, 2.1, 2.2, 2.3.1, 2.3.2, 2.3.3, 3, 5, 7.1, 7.2.1, 7.2.2 та 7.2.3 колонки А декларації та всіх уточнюючих розрахунків)
• в колонці 5 оподатковану частину операцій з цього обсягу постачання (це буде сума рядків 1.1, 1.2, 1.3, 2.1, 2.3.1, 2.3.2, 2.3.3, 3, 7.1, 7.2.1, 7.2.2 та 7.2.3 колонки А декларації та всіх уточнюючих розрахунків).

Тільки в першому місяці розрахунку ми наводимо дані за цей місяць. А при річному перерахунку – сумарні дані за цей календарний рік.

Далі в цій же Таблиці 1 рахуємо частку оподаткованих операцій. Вона наводиться в колонці 6 і рахується як (колонка 5 х 100%) / колонка 4.

Поруч наводиться і частка неоподаткованих операцій (колонка 7).  Вона рахується як різниця між 100% здійснених операцій і часткою оподаткованих операцій (значенням колонки 6). Ось виходячи з цих відсотків ми і рахуватимемо (а наприкінці року і коригуватимемо) ПЗ з ПДВ.

Далі йде Таблиця 2. Вона складається тільки при річному перерахунку ПДВ. В ній ми наводимо дані про нарахування (коригування) ПЗ з ПДВ в розрізі податкових накладних (про їх складання нижче) і розрахунків коригування до них. І саме підсумкові дані Таблиці 2 переносяться до декларації!

Тобто, у першому місяці розрахунку частки неоподаткованих операцій ми провели нарахування ПЗ з ПДВ і склали зведену ПН.

Те саме ми робимо протягом поточного календарного року в кожному місяці, в якому придбані з ПДВ активи частково використовуються в оподаткованих і в неоподаткованих операціях. 

Приклад. Платник ПДВ застосовує ставку ПДВ 20% і в першому місяці він порахував, що частка неоподаткованих операцій становить 30%, а загальна вартість без ПДВ придбаних з податковим кредитом активів, які частково використовуються як в оподаткованих, так і в неоподаткованих операціях, становить 10000 грн.

Результат розрахунку він показав  в рядку 4.1 декларації:

в колонці А  10000 х 30% = 3000 грн.,

а в колонці Б – сума ПЗ з ПДВ 3000 х 20% = 600 грн.

Саме ці дані були відображені і в зведеній податковій накладній за цей звітний місяць.

Наприкінці року, тобто, в грудні ми робимо перерахунок частки. Нечасто, але трапляється, що частка після річного перерахунку залишається такою ж самою. В такому випадку коригувати ПЗ не доведеться і Таблиця 2 буде пустою.

Але, як правило, частка, порахована з річних показників, відрізняється від частки, порахованої за перший місяць. Так само, як частка, порахована з даних за поточний рік, як правило, відрізняється від частки, порахованої в грудні минулого року. Тож, визнані протягом поточного року ПЗ доведеться коригувати із урахуванням нового розміру частки.

Для цього до складених раніше податкових накладних складаються розрахунки коригування. І саме про це інформація наводиться в Таблиці 2.

У таблиці 2 додатка 5 заповнюють інформацію за п. 199.1 ПКУ:

• у графах 2 та 3 – дата і номер зведених податкових накладних;
• у графах 3 та 4 – дата і номер РК;
• у графах 6 – 8 – обсяги постачання, які підлягають коригуванню;
• у графах 9 – 11 – сума ПЗ з ПДВ, яка збільшуватиметься або зменшуватиметься в розрізі ставок ПДВ.

Результати відображаються у рядках 4.1.1, 4.2.1 та/або рядку 4.3.1 (в залежності від ставки ПДВ) декларації за останній податковий період року (грудень).

Приклад (продовження). За підсумками року частка виявилася 35%. В такому випадку треба буде скласти РК на збільшення визнаних раніше ПЗ з ПДВ.

Зокрема, щодо ПН, складеної в першому місяці розрахунку частки, треба буде в Таблиці 2 Додатку 5 показати:

– в колонці 2 дату та номер цієї ПН

– в колонці 3 дату та номер РК, складеного за наслідками річного перерахунку

– в колонці 4 обсяг постачання, який коригується. Його порахувати неважко: 10000 х (35% - 30%) = 500 грн.

– в колонці 5 сума коригування ПЗ з ПДВ: 500 х 20% = 100 грн.

Оскільки в цьому випадку йдеться про збільшення ПЗ з ПДВ, то значення в колонках 4 і 5 позитивні. І саме ці позитивні значення (підсумково за цілий рік) треба буде перенести до рядка 4.1.1 декларації. 

Зверніть увагу: Таблиця 3 Додатку 5 призначена розподілу сум ПДВ, нарахованого (сплаченого) у зв'язку з отриманням товарів/послуг, при постачанні яких застосовуються одночасно касовий метод визначення  ПЗ і ПК. Тобто, річного перерахунку ПДВ за ст. 199 ПКУ вона не стосується. 

Як скласти зведену ПН

Стосовно заповнення зведеної податкової накладної наголосимо на таких моментах:

– проставляється в полі «Зведена податкова накладна» код ознаки «2»;

– проставляється позначка «Х» в полі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю)», а тип причини можна обрати один із таких:

• «08» (не є об’єктом оподаткування ПДВ);
• «09» (звільнення від оподаткування ПДВ);
• «04» (постачання у межах балансу для невиробничого використання);
• «13» (використання виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності).

Тобто, окремого типу причини для перерахунку не існує, і платник обирає з тих, що йому пропонує п. 11 Порядку №1307. На нашу думку, найбільше підходять типи причин 08 і 09;

– у номенклатурі зазначають дати складання та порядкові номери податкових накладних, складених на такого платника податку при постачанні йому товарів/послуг, необоротних активів, за якими він визначає податкові зобов’язання відповідно до п. 199.1 ПКУ;

– умовний ІПН отримувача «600000000000»;

– в інших рядках, відведених для заповнення даних покупця, платник зазначає власні дані, рядок «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» не заповнюється;

– у розділі Б таких зведених податкових накладних графи 3.1, 3.2.1, 3.2.2, 3.3, 5 – 9 не заповнюються. В графі 4 зазначається одиниця виміру «грн».

Як скласти розрахунки коригування

Стосовно розрахунку коригування після перерахунку ПДВ наголосимо на таких моментах:

• код ознаки і тип причини переносимо зі зведеної ПН, яку коригуємо;
• підлягає реєстрації: постачальником (продавцем) – відмітка «Х»;
• дата складання – не пізніше 31 грудня 2024;
• дані про отримувача переносимо зі зведеної ПН;
• код причини коригування – «202» («Коригування зведеної податкової накладної, складеної відповідно до п. 199.1 ст. 199 ПКУ»);
• номенклатура – зазначають «вхідні» ПН, за якими була складена відповідна зведена ПН, що коригується, тобто їхні дати та порядкові номери;
• у графах 13 та 14 – зі знаком «-» наводять відповідно значення граф 10 та 11 зведеної податкової накладної, що коригується;
• додають новий рядок із виправленими показниками та новим черговим порядковим номером, якого не було в зведеній ПН, яка коригується. Зі старим («мінусовим») рядком він має бути в одній групі коригування;
• в графі 5 наводимо одиницю виміру «грн.»;
• графи 4.1, 4.2.1, 4.2.2, 4.3, 6 – 12 – залишаються порожні.

Зверніть увагу: складаються РК за підсумками річного перерахунку ПДВ – 31 грудня. І, звісно, що реєструвати цей РК має той платник ПДВ, який його склав. 

А згідно п. 89 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ, їх треба зареєструвати до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Отже, якщо РК складено 31.12.2024, то 18 січня (субота) – це останній день реєстрації такого РК без штрафу! Адже, згідно п. 2 Порядку №1246, якщо граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування припадають на вихідний день, такий день вважається операційним днем. Втім, звісно, радимо не відкладати роботу на вихідні, а провести реєстрацію РК заздалегідь.

Відповідальність за непроведення розрахунку та нереєстрацію РК

Якщо перерахунок ПДВ не проводити, штрафні санкції за це не передбачені. Але!

У разі проведення коригування податкового зобов’язання з ПДВ податківцями під час перевірки, може виникнути заниження податку, а отже, штраф і пеня. Крім того, за порушення п. 199.4 ПКУ на платника податків може бути накладено адмінштраф.

Що ж до нереєстрації РК, то згідно з п. 90 підрозд. 2 розд. XX ПКУ протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками ПДВ граничного строку, передбаченого для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, встановлюється у розмірі:

• 2% суми ПДВ, зазначеної у таких ПН/РК, у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
• 5% суми ПДВ, зазначеної у таких ПН/РК, у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
• 10% суми ПДВ, зазначеної у таких ПН/РК, у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
• 15% суми ПДВ, зазначеної у таких ПН/РК, у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
• 25% суми ПДВ, зазначеної у таких ПН/РК, у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Бухоблік результатів річного перерахунку ПДВ

І наостанок розглянемо, як відобразити проведений річний перерахунок у бухобліку (див. таблицю).

Таблиця

Бухгалтерський облік наслідків річного перерахунку ПДВ