Як ми уже повідомляли раніше, Наказом Мінфіну від 02.10.2015 р. №859 затверджено нову форму декларації про майновий стан і доходи — декларації з ПДФО, що подається підприємцями на загальній системі оподаткування, самозайнятими особами та звичайними фізособами (останніми — у визначених випадках). Крім того, затверджено Інструкцію щодо заповнення такої декларації (далі — Інструкція). Розгляньмо цю декларацію та основні нововведення щодо її заповнення, у деяких випадках порівнюючи нову форму декларації зі "старою" формою, затвердженою наказом Міндоходів від 11.12.2013 р. №793.
Ким і в які строки подається декларація
Податківці, як бачимо, не схильні розділяти декларацію підприємця на загальній системі і декларацію звичайної фізособи. А тому, як і раніше, ці категорії осіб, а також інші самозайняті особи, застосовують однакову форму декларації. Щоправда, строки подання є різними. Для підприємців — це 40 днів після закінчення року або кварталу. Згідно з п. 1 р. ІІІ Інструкції, ФОП на загальній системі оподаткування, які зареєстровані протягом року або перейшли із спрощеної системи оподаткування на загальну, подають декларацію за результатами звітного кварталу, в якому розпочата така діяльність або відбувся перехід на загальну систему (для виконання норм пп. 177.5.2 ПКУ), та вказують номер відповідного кварталу арабською цифрою від 1 до 3.
Для інших платників ПДФО — до 1 травня наступного року (п. 49.18 ПКУ). Звернімо увагу на те, що в разі, коли декларація подається для застосування права на податкову знижку, то згідно з пп. 166.1.2 ПКУ вона може бути подана до 31 грудня включно наступного за звітним податкового року.
Коли звичайна фізособа зобов’язана подати декларацію
В Україні на практиці відсутнє загальне декларування доходів фізичних осіб, хоч воно і передбачене в Конституції (ст. 64). Свого часу до Верховної Ради подавалися деякі законопроекти, що містили таку умову, однак прийнято це не було. Наразі декларація про майновий стан подається лише в разі, коли це прямо передбачено законом, а також за бажанням платника ПДФО — для використання права на податкову знижку. Зверніть увагу: якщо платник податку має подати декларацію за звітний податковий рік за законом, а також бажає скористатися правом на податкову знижку, він не подає декілька декларацій, а лише одну. І граничний термін подання такої декларацій в цьому випадку — найкоротший з тих, які встановлені п. 49.18 ПКУ для випадків, за яким фізособа подає декларацію. Наприклад, якщо податковою знижкою бажає скористатися підприємець на загальній системі оподаткування, то подати декларацію за певний звітний податковий рік він має протягом 40 календарних днів після закінчення такого року. І в цій декларації навести як показники власної підприємницької діяльності, так і решту доходів, отриманих протягом звітного податкового року, показники, які свідчать про право на податкову знижку, а також розрахувати суму ПДФО до сплати або повернення з бюджету (звісно, і військовий збір до сплати також, але про це далі).
Також п. 179.4 ПКУ встановлено декілька випадків, коли платники податку звільняються від обов’язку подання податкової декларації. Серед них варто виділити такий актуальний у наш час випадок, коли фізособи перебувають на строковій військовій службі станом на кінець звітного податкового року.
Згідно з пп. 168.1.3 ПКУ, якщо окремі види оподатковуваних доходів не підлягають оподаткуванню під час їх нарахування чи виплати, але не є звільненими від оподаткування, платник податку зобов’язаний самостійно включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу податку та подати річну декларацію з цього податку. Це є загальне правило, із якого випливає, що особа, яка отримувала дохід лише від податкових агентів (юридичних осіб і самозайнятих осіб, у т.ч. підприємців), декларацію подавати не повинна (див. також абзац другий п. 179.2 ПКУ).
Якщо ж платник отримував доходи не від податкових агентів, або іноземні доходи, на нього згідно з пп. 168.2.1 покладається обов’язок подати річну декларацію та сплатити з таких доходів податок. Окрім того, в деяких визначених законом випадках, навіть за наявності податкових агентів, подання декларації є обов’язковим.
Основні випадки, коли декларування є обов’язковим, неодноразово роз’яснювалися податківцями>>>
Підприємці у двох статусах
Інструкція про заповнення декларації містить цікаву норму, згідно з якою фізособи-підприємці подають у строк, встановлений для підприємницької декларації (визначений пп. 49.18.5 ПКУ, річну декларацію, «в якій, крім доходів від підприємницької діяльності, мають зазначатися інші доходи з джерел їх походження з України та іноземні доходи». Отже, податківці Інструкцією передбачили подання єдиної декларації. Виходить, що фізособа, яка подає таку декларацію, має навести в ній відомості про всі свої доходи.
Однак якщо підприємець є платником єдиного податку і має доходи, наявність яких вимагає подання цієї податкової декларації, то він подає і декларацію з єдиного податку (в установленому порядку), і цю декларацію. При цьому сума доходу від провадження госпдіяльності за спрощеною системою наводиться в рядку 11.1 розділу І. Звичайно, що ПДФО та військовим збором така сума не оподатковується.
Коли вперше подається нова форма
Наказ або Інструкція не містять вказівки щодо першого застосування нової форми декларації. Але швидше за все (враховуючи досвід попередніх років) податківці рекомендуватимуть застосовувати її вже при поданні річної декларації за 2015 рік.
Загальний вигляд декларації
Нова декларація за структурою є значно більш подібною до традиційної податкової декларації, що застосовується в оподаткуванні підприємницької діяльності, тому для бухгалтерів є зручнішою. Для фізосіб же, які заповнюють декларацію самостійно, вона є дещо складнішою, ніж попередня форма.
Як і раніше, декларація містить перелік доходів (розділ ІІ) і відповідні графи для суми податку, утриманого податковим агентом, і того, що сплачується самостійно (не через податкового агента). Проте основною відмінністю форми є те, що в ній з’явилося дві окремі графи для відображення військового збору з кожного виду доходів (фактично, таких граф немає в новій декларації тільки у розділах ІІІ та VI-VIII, які застосовуються для використання податкової знижки, яка надається тільки для ПДФО, та для декларування майна платника податку). Так, кожна з відповідних граф (утримано (сплачено податковим агентом / підлягає сплаті самостійно) поділена на дві: для ПДФО і для військового збору. А у розділі IV, у якому розраховується сума платежів до бюджету, з’явилися нові рядки, присвячені військовому збору.
Декларація, згідно з п. 1 п. ІІ Інструкції, подається на одному двосторонньому аркуші формату А4. Додатки до декларації подаються на одно- або двосторонніх аркушах такого ж формату.
Зміни в шапці (розділі І)
З’явилися відмітки щодо статусу: громадянин / особа, яка провадить незалежну професійну діяльність / підприємець. Категорія «особа, яка провадить незалежну професійну діяльність» обирається фізособою, яка перебуває на обліку як самозайнята особа та провадить незалежну професійну діяльність. Категорія «підприємець» обирається підприємцем на загальній системі оподаткування.
Окрім того, в шапці з’явилося поле щодо інформації про уповноважену особу (у випадку подання її такою особою), яка раніше наводилася в додатку 1 до декларації.
Натомість із шапки декларації прибрані реквізити рахунку, на який мали перераховуватися суми ПДФО при зайвому його утриманні (сплаті). Така інформація тепер наводитиметься наприкінці декларації — в розділі VI (рядок 30).
Розділ ІІ — суми доходів
Розділ ІІ «Доходи, отримані протягом звітного (податкового) року» за наповненням є подібним до відповідного розділу старої декларації.
Увага, самозайняті особи: тепер у розділі II декларації є два рядки — 10.7 та 10.8, які в старій декларації були в окремих розділах — відповідно ІІІ і ІV. У рядку 10.7 відображаються доходи, отримані фізособою-підприємцем на загальній системі оподаткування. А в рядку 10.7 — доходи, одержані особою, яка здійснює незалежну професійну діяльність. Відповідні рядки заповнюються із заповненням додатка Ф4. Отже, саме таким чином самозайняті особи матимуть звітувати про доходи, отримані від господарської діяльності.
Звернімо увагу на те, що в рядку 10.3 декларації відображаються доходи від надання майна в оренду, лізинг, суборенду, житловий найм. Ці доходи можуть отримуватися фізособою (не підприємцем) як від податкового агента, так і не від податкового агента. Якщо такі доходи повністю або частково отримувалися не від податкового агента, фізична особа зобов’язана подати декларацію і відобразити самостійне нарахування ПДФО та військового збору в графах 6 і 7 цього рядка. Примітка до рядка 10.3 передбачає, що в такому випадку у графі 7 в розділі VII, де наводиться перелік нерухомого майна, або в графі 5 в розділі VIII, де наводиться перелік рухомого майна, які є у власності та надаються в оренду, проставляється позначка у формі хрестика (х).
Важливо звернути увагу на те, що в декларації підлягають відображенню і доходи, що не підлягають оподаткуванню. Такі доходи без обчислення суми податку вказуються в рядку 11 розділу ІІ.
Варто зазначити, що ПКУ та Інструкція містять небагато випадків, коли декларувати слід і доходи, які не підлягають оподаткуванню ПДФО та військовим збором. Як правило, такі доходи мають наводити підприємці — як на загальній системі оподаткування (згідно із п. 8 розділу І Інструкції), так і підприємці-«єдиноподатники», якщо вони подають декларацію у випадках, зазначених вище (відповідно до пп. 11-12 п. 2 розділу ІІІ Інструкції).
Розділ ІІ містить два підсумки.
Один із них згори (рядок 10) — це основний підсумковий рядок, він передбачає суму всіх видів доходів, окрім неоподатковуваних, та відповідних сум ПДФО та військового збору.
Другий підсумок — це рядок 12, в якому міститься загальна сума річного доходу, зокрема і неоподаткованого (без сум податків), в рядку 10 та в рядку 11.
Додаток Ф1 або «багаті платять більше»
Фізособи (це не стосується самозайнятих осіб), які одержували протягом звітного року дохід більше, ніж від одного податкового агента, і в яких загальна сума доходу у вигляді заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, за рік перевищує 120 мінімальних зарплат (на 1 січня звітного року, для 2015 р. — 1218 грн х 120 = 146160 грн на рік), зобов’язані подавати декларацію згідно з пп. «є» п. 176.1 ПКУ. І до декларації вони зобов’язані додавати додаток Ф1. За результатами заповнення такого додатка ці особи, як правило, доплатять ПДФО, оскільки в разі, якщо база оподаткування на місяць перевищує 10 МЗП, то замість ставки 15% до суми перевищення застосовується ставка 20%.
Додаток Ф1 принципово не відрізняється від додатка 7 до декларації 2013 р. Звернімо увагу, що переобчислення, яке проводиться в додатку, діє виключно для ПДФО, і сум військового збору не стосується, оскільки для цього збору встановлено лише одну ставку. Крім того, при визначенні бази оподаткування ПДФО військовий збір не застосовується. Тож інформація про військовий збір не наводиться.
Обчислена в додатку Ф1 сума податку, що підлягає сплаті до бюджету, згідно з Інструкцією переноситься з рядка 8 цього додатка до графи 6 рядку 10.1 р. ІІ декларації. Звичайно, що в цьому рядку з додатком Ф1 мають збігатися також показники нарахованого доходу й утриманого податку (графи 3 і 4).
Зверніть увагу: на відміну від додатка Д7 старої форми декларації, у додатку Ф1 нової форми з’явився рядок 9 у розділі ІІ, де наводиться сума ПДФО до повернення з бюджету. Значення рядка 9 дорівнює від’ємному значенню різниці між значеннями рядка 6 і рядка 7. При цьому значення рядка 9 вказується без знака «-».
Це досить дивний рядок, адже досі повернення ПДФО з бюджету, сплаченого податковими агентами, безпосередньо фізособі передбачалося в єдиному випадку — застосування податкової знижки, для якої існує інший додаток. Але, можливо, на практиці він заповнюватиметься при складанні уточнюючої форми такого додатка (якщо в попередньому звітному періоді платник податку помилився при самостійному визначенні доплати в бюджет). Почекаємо щодо цього додаткових роз’яснень від податківців.
Додатки Ф2 — Ф3
Додатки Ф2 і Ф3 присвячені відповідно розрахунку ПДФО та ВЗ із доходів, отриманих від операцій з інвестиційними активами та з доходів, отриманих з джерел за межами України відповідно. Суми із цих додатків переносяться до рядків 10.4, 10.6 розділу II декларації відповідно.
Додаток Ф4 для підприємців і самозайнятих осіб
Додаток Ф4 також принципово майже не відрізняється від додатка 5 до старої декларації. Доходи підприємців і доходи самозайнятих осіб наводяться в окремих розділах додатка (відповідно розділи I і III, що є однаковими), у розрізі видів економічної діяльності (для кодів КВЕД тепер виділено окрему графу 3).
Розрахунки з бюджетом з ПДФО та військового збору по відповідних категоріях платників відображаються відповідно в розділах II і ІV додатка (які також є дуже подібними, за винятком авансових внесків та переплат, які передбачені в розділі II для підприємців, і не передбачені в розділі ІV для інших самозайнятих осіб).
У розділі II, де йдеться про розрахунки з бюджетом за ПДФО, передбачається обрахунок середньомісячного розміру чистого оподатковуваного доходу, і на підставі цього здійснюється обчислення податку виходячи з двох ставок: 15% і 20%. Аналогічно до згаданого вище, у разі перевищення середньомісячним доходом розміру 10 мінімальних зарплат до суми перевищення застосовується ставка 20%.
Розділ III — податкова знижка
У декларації є новий розділ III, який в попередній формі становив окремий додаток 6. Для користування правом на податкову знижку заповнюються відповідні позначки в шапці розділу III (залежно від категорії витрат), а також наводиться чотири показники: сума витрат, сума річної зарплати, сума витрат, яка включається до податкової знижки, і сума ПДФО, на яку зменшується сума податкового зобов’язання.
Нагадаємо, що загальна сума податкової знижки за рік не може перевищувати суми річного загального оподатковуваного доходу платника податку, нарахованого як заробітна плата, зменшеного на суму ЄСВ та ПСП.
Реквізити документів, що підтверджують право на податкову знижку, які раніше наводилися в окремій графі додатка 6, тепер наводити не треба. Але це не означає, що витрати не слід оформлювати документально. Згідно з пп. 166.2.2 ПКУ, оригінали відповідних документів не надсилаються контролюючому органу, але підлягають зберіганню платником податку протягом строку давності (1095 днів).
Розділ IV — податкові зобов’язання
Якщо в попередніх розділах йшлося про суми доходів і суми податків (ПДФО та військового збору), які утримані податковими агентами, а також підлягають сплаті самостійно, то в розділі ІV йде мова вже лише про суми податків. Сюди із рядка 10 розділу II переносяться лише суми ПДФО і військового збору, які підлягають сплаті самостійно. Для ПДФО це рядок 23, а для ВЗ — це рядок 24.
При цьому для ПДФО є ще декілька рядків, у яких проводиться обчислення цього податку до сплати або повернення (рядки 18 — 23 (23.1 та 23.2). А для ВЗ — лише повторюється сума в рядку 24.1.
Розділ VІ — Банківські реквізити
У розділі VІ декларації «Реквізити банківського рахунку для перерахування коштів у разі повернення надміру утриманих (сплачених) сум податку» у рядку 30 вказуються реквізити банківського рахунку для перерахування коштів у разі повернення надміру утриманих (сплачених) сум ПДФО, у тому числі при застосуванні права на податкову знижку.
Хоча цього прямо в Інструкції не вказано, але цей рядок належить заповнювати лише тоді, коли є заповненим рядок 23.2, тобто отримане від’ємне значення ПДФО, що підлягає поверненню з бюджету (яке зазначається у декларації без знаку «-»!). Для цього вказується: номер рахунку, найменування установи банку та МФО банку. Якщо за декларацією є податок до сплати, цей рядок, на нашу думку, не заповнюється.
Розділи VІІ — VІІІ — нерухоме і рухоме майно
Розділи VІІ — VІІІ призначені для заповнення інформації про нерухоме і рухоме (транспортні засоби) майно, яке є у власності фізичної особи на кінець звітного року. Нагадаємо, що крім орендодавців такого майна, про обов’язок декларування яких ми говорили вище, ці розділи мають заповнювати й інші особи, якщо це передбачено законом. Слід зазначити, що у старій формі декларації заповнення аналогічних розділів податківці вимагали і від підприємців на загальній системі оподаткування (хоча такої вимоги ні в ПКУ, ні в порядку заповнення старої декларації не було).
На відміну від старої форми декларації, яка передбачала окремі рядки для кожної категорії об’єктів, нова декларація передбачає пусті графи і встановлює кодування об’єктів в примітках до відповідного розділу. Наприклад: 1 — земельні ділянки, 2 — житлові будинки, 3 — квартири і т.д.
Як і раніше, інформація наводиться по кожному об’єкту окремо. Як уже зазначалося, в графі 7 розділу VІІ і в графі 5 розділу VІІІ наводиться відмітка, в разі надання якогось із об’єктів в оренду.