Що сталося?
Мінфін склав наказ від 21.04.2022 р. №119. Його вже було зареєстровано в Мін'юсті (5 травня), але опубліковано в "Офіційному віснику" тільки 27 травня. Тож він почав діяти з цієї дати.
Яких змін слід чекати від нового наказу, читайте далі.
Облік тварин, багаторічних насаджень у складі ОЗ
Внаслідок змін до Інструкції №291, НП(С)БО 7 у складі ОЗ обліковуються:
- на субрахунку 107 – тварини, які не пов’язані із сільськогосподарською діяльністю;
- на субрахунку 108 - багаторічні насадження, які не пов’язані із сільськогосподарською діяльністю, а також плодоносні рослини.
Тобто, Мінфін уточнив, на яких саме субрахунках треба вести бухоблік біологічних активів, які не пов’язані із сільськогосподарською діяльністю.
Нагадаємо, що сільськогосподарська діяльність передбачає вирощування біологічних активів, які, своєю чергою, призначені для споживання в сирому або переробленому вигляді або для використання на нехарчові цілі (ст. 1 Закону №2238, наприклад).
А біологічні активи це тварини або рослини, які в процесі біологічних перетворень здатні давати сільськогосподарську продукцію та/або додаткові біологічні активи, а також приносити в інший спосіб економічні вигоди (п. 4 НП(С)БО 30). При цьому вже сам стандарт бухобліку наголошує, що на несільськогосподарські біологічні активи його дія не поширюється.
Для більшої чіткості у додатку до НП(С)БО 30 наводяться приклади сільськогосподарських видів біологічних активів – це і худоба (вівці, корови, свині), і їх приплід, і риба, і птиця, і навіть бджоли. Та ще й виноградники, сади, овочі та зернові тощо.
Коментованим наказом в п. 3.4 НП(С)БО 30 уточнено, що НП(С)БО 30 не поширюється на плодоносні рослини, які обліковуються згідно з іншими НП(С)БО, крім продукції таких плодоносних рослин.
Тобто, наприклад, якщо на підприємстві є декоративні плодові сади (плодоносні рослини), вони обліковуються у складі ОЗ як не сільськогосподарські активи. Але продукція цих садів, приміром, яблука для яблуневого саду, якщо підприємство вирішить їх оприбутковувати та використовувати з метою отримання доходу, обліковується відповідно до НП(С)БО 30, як сільгосппродукція.
А що ж таке несільськогосподарські біологічні активи?
Прикладами тварин, які підприємствам слід обліковувати субрахунку 107, є службові собаки, декоративні коти, акваріумні рибки тощо. Звісно, якщо вони були придбані для краси або для охорони території, і не використовуються для розведення на продаж.
Багаторічні насадження, які не пов’язані із сільгоспдіяльністю (субрахунок 108) – це парки, сквери, насадження дерев з декоративною метою на території підприємств.
Зауважимо, що до цього в найменуванні субрахунків не було уточнення «які не пов’язані із сільськогосподарською діяльністю».
Але в Інструкції №291 й зараз зазначено: на субрахунках 107 «Тварини» і 108 «Багаторічні насадження» ведеться облік довгострокових біологічних активів, у тому числі багаторічних насаджень, які не пов'язані із сільськогосподарською діяльністю, та плодоносних рослин, які пов’язані із сільськогосподарською діяльністю.
Отже, для рослин нічого в обліку не зміниться. А як щодо тварин?
В діючому Плані рахунків існує рахунок 16 «Довгострокові біологічні активи». Він, за описом в Інструкції №291, призначений для обліку й узагальнення інформації про наявність та рух власних або отриманих на умовах фінансової оренди довгострокових біологічних активів, крім плодоносних рослин, які обліковуються на рахунку 10 «Основні засоби».
При цьому наводиться визначення, що до довгострокових біологічних активів належать біологічні активи, здатні давати сільськогосподарську продукцію та/або додаткові біологічні активи або в інший спосіб приносити економічні вигоди протягом періоду, що перевищує 12 місяців (або операційний цикл, якщо він більше 12 місяців), та біологічні активи, що створюються протягом періоду, більшого ніж один рік, за винятком тварин на вирощуванні і відгодівлі. Та наголошується, що їх облік ведеться відповідно до НП(С)БО 30.
Таким чином, якщо ми говоримо про довгострокові біологічні активи, які належать до сільськогосподарських (крім плодоносних рослин) – вони обліковується, як і раніше, за рахунком 16.
Несільськогосподарські довгострокові біологічні активи та плодоносні рослини обліковуються як ОЗ - на рахунку 10. Проте, так було й раніше, Мінфін лише уточнив назви субрахунків, а не змінив правила обліку за ними!
Облік саджанців, насіння та кормів
Згідно з Інструкцією №291, такі активи й зараз обліковуються на субрахунку 208 «Матеріали сільськогосподарського призначення». Але внесеними змінами уточнено, що так обліковуються тільки активи, отримані зі сторони.
Таким чином, якщо сільгосппідприємство придбало саджанці, насіння, корми на стороні, їх обліковують на субрахунку 208. Якщо саджанці, насіння і корми власного виробництва, їх обліковують на рахунку 27 чи 26.
Дана зміна також уточнююча. Адже і до цього в описі рахунку 27, наведеного в Інструкції №291 зазначалося, що на цьому рахунку обліковують продукцію, одержану від власних рослинницьких, тваринницьких та промислових підрозділів підприємства:
- призначену для споживання в тваринницьких підрозділах як корми або для виробництва кормів у кормоцехах,
- яка вирощена для годівлі худоби, наприклад зелену масу, корм, плоди тощо,
- насіння та посадкового матеріалу, включаючи саджанці, призначені для закладання та ремонту власних насаджень.
А корми, вироблені у власних кормоцехах, обліковуються на рахунку 26.
«Витрати на продаж» замість «витрат на місці продажу»
Скрізь в Інструкції №291, НП(С)БО 30 «витрати на місці продажу» замінені на «витрати на продаж».
Змінено також відповідний термін в п. 4 НП(С)БО 30.
Витрати на продаж — витрати, пов’язані з продажем біологічних активів і сільськогосподарської продукції (комісійні винагороди продавцям, брокерам, непрямі податки, що сплачуються при реалізації продукції тощо, за винятком фінансових витрат).
А витрати на місці продажу стосувалися відповідних витрат при продажу на активному ринку.
Активний ринок – це фактично біржовий ринок.
Таким чином, раніше пов’язані з продажем витрати, які стосувалися продажу не на біржовому ринку, не вважалися витратами на місці продажу.
Зараз витратами на продаж будуть відповідні витрати, навіть якщо продаж не на біржовому ринку. Ці зміни досить суттєві, адже значна частина витрат підприємства, які раніше не були витратами на місці продажу тепер вважатиметься витратами на продаж.
До речі, витрати на продаж не включають фінансові витрати.
Коли застосовується поняття витрат на продаж?
При оцінці біологічних активів (поточних, довгострокових, додаткових) при первісному визнанні, на дату балансу, а також при первісному визнанні сільгосппродукції.
У цих випадках за загальним правилом активи і оцінюють за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на продаж.
Зміна термінів НП(С)БО 30
Терміни викладені в новій редакції. Про витрати на продаж ми вже сказали вище. Всі інші змінені терміни уточнюють попередні. Якихось суттєвих принципових змін, які би призвели до новацій обліку, немає.
Визнання активом біологічного активу та/або сільгосппродукції
Особливості такого визнання, наведені в п. 5 НП(С)БО 30, зазнали змін.
Тепер, серед іншого, актив визнається, якщо підприємство контролює їх в результаті минулих подій.
Виходить, якщо сільгосппідприємство втрачає контроль за активом, він перестає визнаватися активом. А в разі невизнання актив підлягає списанню з балансу.
Це досить актуальна облікова зміна в реаліях нашого сьогодення. Наприклад, сільгосппродукція, яка відображалася на балансі сільгосппідприємства, залишилася на тимчасово окупованій території. Таку продукцію сільгосппідприємство вже не контролює, а тому згідно з наведеним вище, начебто має списати її з балансу.
Але тут на заваді стає норма п. 12 Порядку №419, відповідно до якої у річній фінзвітності інформація про активи, до яких неможливо забезпечити безпечний та безперешкодний доступ, та зобов’язання і власний капітал, які не можуть бути документально підтверджені у зв’язку з відсутністю доступу до відповідних первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку, відображається за даними бухгалтерського обліку. Зазначені підприємства зобов’язані провести інвентаризацію станом на перше число місяця, що настає за місяцем, в якому з’явилася можливість доступу до активів, первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку, та відобразити результати інвентаризації у бухгалтерському обліку відповідного звітного періоду.
Тобто, згідно з пп. 12 Порядку №419 списати не можна, аж допоки не буде доступу до активу і не буде проведена інвентаризація.
На наш погляд, перевагу у застосуванні має НП(С)БО 30, а не Порядок №419. Тому що цей Порядок видано на виконання ч. 2 ст. 11 Закону про бухоблік, де зазначалося про визначення КМУ порядку подання та строків подання фінзвітності.
А регулювання питань методології бухобліку та фінзвітності згідно з ч. 2 ст. 6 Закону про бухоблік покладено на Мінфін.
Це означає, що встановлювати правила визнання активом і відображення їх на балансі та у фінзвітності правомочний Мінфін, а не КМУ. КМУ повинен встановлювати тільки порядок подання фінзвіту, а не визначення того, як визначати активи у фінзвіті. Оскільки КМУ перевищив свої повноваження, вважаємо, потрібно застосовувати норму НП(С)БО 30, а не наведену норму п. 12 Порядку №419.
Але хотілося би почути думку Мінфіну та/чи КМУ з цього питання. Можливо, у них буде якась інша логіка.
Оцінка біологічного активу при первісному визнанні і на дату балансу
Викладені у новій редакції п. 7 і п. 8 НП(С)БО 30, які визначали таку оцінку.
Зміни досить суттєві.
При первісному визнанні (придбанні, безоплатному отриманні, отриманні до статутного капіталу, отриманні в обмін на подібний чи неподібний об’єкт) біологічний актив потрібно оцінювати за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на продаж, крім випадків, коли справедливу вартість достовірно визначити неможливо.
І тільки якщо справедливу вартість неможливо достовірно оцінити, біологічний актив зараховується на баланс підприємства за первісною вартістю, яка визначається відповідно до НП(С)БО 7 чи НП(С)БО 9.
Причому Мінфін ще не давав рекомендацій, якими бухгалтерськими проведеннями відображати таке первісне визнання, якщо обрана оцінка за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на продаж.
На наш погляд, наприклад, у разі придбання поточного біологічного активу тваринництва, потрібно відобразити на балансі спершу за первісною вартістю, в загальному порядку: Дт 212 Кт 631. А вже потім, якщо будуть відхилення між первісною і справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на продаж, різницю потрібно допровести: Дт 940 Кт 212 чи Дт 212 Кт 710.
Щодо оцінки біологічних активів на дату балансу
Із п. 11 НП(С)БО 30 придбали таку умову для можливості визнання біологічних активів на дату балансу за первісною вартістю, як перебування підприємства платником податку на прибуток.
Єдина причина, коли можна оцінювати за первісною вартістю – неможливість достовірно визначити справедливу вартість.
Інші зміни
До НП(С)БО 30 внесені й інші зміни, уточнення. Але вони є несуттєвими, мають уточнюючий, косметичний характер. Тому розглядати їх тут немає сенсу.
Зміни до НП(С)БО 29 «Фінансова звітність за сегментами»
В п. 2 цього НП(С)БО видалено слова «підприємство зобов'язано оприлюднювати річну фінансову звітність або».
Це означає, що якщо підприємство зобов’язано оприлюднювати річну фінзвітність, на нього більше не поширюються норми НП(С)БО 29.
***